Контроль витрат на виробництво

Процес контролю витрат підприємства на виробництво вважається найбільш складним і трудомістким. Витрати містять у собі безліч різнопланових складових, перевірка яких потребує правильного й повного подання ревізором особливостей їхнього формування.

Багатопланова перевірка потребує відповідно максимального використання різних методичних прийомів контролю. Методи документального контролю варто доповнювати фактичними прийомами й способами, порівнюючи отримані результати з метою виявлення ймовірних відхилень або ж підтвердження вірогідності облікових даних.

Важливість розглянутої теми перевірки пояснюється також тим, що інформація про виробничі витрати є основою при визначенні фінансових результатів підприємства. Тому зацікавленість у вірогідності даних з боку перевіряючих цілком виправдана.

Основними питаннями контролю витрат на виробництво є:

і перевірка обґрунтованості включення у витрати окремих витрат;

і перевірка обґрунтованості віднесення прямих витрат на окремі види продукції;

і перевірка формування витрат за різними напрямками;

і перевірка правильності розподілу непрямих витрат;

і перевірка витрат у незавершеному виробництві;

і перевірка калькулювання собівартості.

Отже, перевірка розглянутої теми пред’являє до ревізора особливі вимоги в частині володіння новою методологією обліку витрат підприємства. Введення П(С)БО 16 “Витрати” чітко визначило номенклатуру статей та елементів витрат, що дозволяє говорити про реальну заміну раніше використовуваних типових положень.

Крім того, на даний момент варто брати до уваги необхідність визнання витрат. Витрати повинні бути наслідком зменшення активів або збільшення зобов’язань і одночасно повинна існувати можливість їхньої достовірної оцінки.

Перш ніж починати перевірку, треба з’ясувати кількість виробничих підрозділів та особливості технології. Таке ознайомлення дозволяє одержати попереднє подання про найбільш значимі витрати в загальному складі витрат. Це дає ревізорові можливість обрати для контролю ті виробничі ділянки, які істотно впливають на величину витрат підприємства. Не виключається також вибіркова перевірка операцій за іншими підрозділами.

У зв’язку з тим, що прямі витрати становлять основу вартості виробленої продукції, їх розглядають у першу чергу. Матеріальні витрати й витрати на оплату праці виробничих робітників є основними представниками прямих витрат. З них, як правило, і починають перевірку витрат на виробництво.

Як джерела контролю матеріальних витрат можна використати відомості обліку витрат окремих цехів, складські документи, видаткові документи на відпуск матеріалів у виробництво, маршрутні аркуші й іншу документацію.

Щоб переконатися в тому, що факт витрати матеріалів дійсно зроблений, і цінності були використані в цеху-замовни- ку, варто провести взаємну перевірку карток складського обліку й вимог цехів (лімітно-заборних карток, накладних), звірити різні примірники видаткових документів, а також відомості витрати матеріалів по цехах (ділянках). Очевидно, що ця процедура буде здійснюватися вибірково, тому що в рамках комплексної ревізії обґрунтованість витрати матеріалів вивчається в рамках контролю операцій з виробничими запасами.

Необхідність застосувувати логічну перевірку пояснюється можливістю списання на матеріальні витрати цехів певних цінностей, використання яких нехарактерне для даного виробництва (наприклад, борошно в машинобудуванні).

Оскільки матеріальні витрати впливають на собівартість продукції, на перше місце виступає перевірка правильного визначення вартості матеріалів, які використовуються у виробництві. На даному етапі контролюється правильність розподілу транспортно-заготівельних витрат між залишками матеріалів на складі й витрачених цінностях.

Підтвердженням результатів документальної перевірки повинні бути дані фактичного контролю. Тобто навіть якщо кількість витрачених у цеху матеріалів відповідає даним складського обліку про відпущені цінності, доцільно зробити контрольний запуск сировини й матеріалів у виробництво з метою визначення реальної витрати цінностей на заявлений випуск готової продукції. Паралельно можна порівняти витрати матеріалів на одиницю продукції, отримані емпіричним шляхом, з нормативними величинами. Така процедура дозволяє проконтролювати вірогідність облікових даних і обґрунтованість застосовуваної нормативної бази підприємства.

Витрати підприємства на оплату праці спричинюють ряд нарахувань, що включаються у собівартість продукції. Тому контролери приділяють пильну увагу величині трудових витрат. Перевірка ускладнюється також тим, що, як правило, на підприємстві застосовується і відрядна, і погодинна форми оплати праці.

Виконуючи перевірку трудових витрат за звітний період, ревізори з метою виявлення фіктивних працівників, зіставляють розрахунково-платіжні відомості з даними відділу кадрів. Візит ревізора в цех допоможе одержати від фактично присутніх працівників дані про особи, які лише “формально” значаться в даному виробничому підрозділі. Виявлення “мертвих душ” є прямим доказом необґрунтованого завищення витрат.

Продовженням контролю витрат з оплати праці виступає вивчення документів, які підтверджують обґрунтованість зроблених нарахувань. У цьому випадку ми маємо на увазі нарахування заробітної плати робітникам-відрядникам за виконані обсяги робіт. Тобто перевіряються наряди на відрядну роботу, акти прийому виконаних робіт. При цьому з’ясовується, чи не мають місця випадки повторних нарахувань за вже оплачену роботу. Як доповнення до документального контролю варто провести вибіркові контрольні обмірювання виконаних робіт (будівельно-монтажні, вантажно-розвантажувальні і т.п.).

Перевірка оплати праці робочих відрядників і погодин- ників потребує від ревізорів здійснення вибіркового контролю розцінок і тарифних ставок. Незважаючи на трудомісткість цього процесу при ручній обробці інформації, ревізор не повинен звужувати перевірку правильності застосування тарифів і розцінок, які використовує підприємство.

Перевірка вірогідності нарахувань на зарплату полягає в самостійному вирахуванні відповідних відсотків (не забудьте розділити на 100) підсумкових сум, нарахованих працівникам.

Часто перераховані вище порушення виявляються при перевірці операцій з основними коштами, виробничими запасами, при контролі розрахунків з оплати праці.

Перевірка обґрунтованості формування непрямих витрат у цілому аналогічна процедурі контролю прямих витрат, розподіл же витрат по змісту, експлуатації й ремонту машин і устаткування повинен перевірятися трохи інакше.

По-перше, ревізорові необхідно ознайомитися з технічною документацією й зробити ряд обчислень, щоб орієнтуватися в розмірах поточних витрат по підтримці устаткування в робочому стані. Потрібно брати до уваги норми витрати мастильно-охолоджувальних матеріалів (рідини), запчастин та інших цінностей.

По-друге, непрямі витрати часто проводяться на підставі кошторисів або планів. Тому ревізори зобов’язані зіставити дані про фактичні витрати з відповідними статтями в кошторисній документації.

Перевірка правильності розподілу непрямих витрат повинна виконуватися, як мінімум, у два етапи. Перший етап - вивчення обґрунтованості вибору бази розподілу й правильності її визначення. Другий етап - перевірка коректності розрахунків.

Згідно з П(С)БО №16 “Витрати”, принципово змінився порядок визначення собівартості реалізованої продукції, тому використовувані раніше підходи до контролю розподілу за- гальновиробничих і загальногосподарських витрат можна вважати неприйнятними. Перевірка їхнього включення у витрати підприємства буде розглянута далі.

Вірогідність даних про витрати в незавершеному виробництві досліджується перевіряючими з урахуванням технологічних особливостей та організації обліку на підприємстві.

Перевіряючи правильність калькулювання собівартості продукції, ревізор насамперед піддає контролю склад калькуляційних статей. Це пояснюється тим, що певний перелік витрат, що входили до собівартості реалізованої продукції, на даний момент виключений з неї.

Так, при перевірці правильності формування виробничої собівартості реалізованої продукції варто з’ясувати, чи не були включені до її складу загальногосподарські (згідно з П(С)БО №16 - “адміністративні”) витрати, що є прямим порушенням нового порядку калькулювання. Постійні нерозподілені за- гальновиробничі витрати повинні включатися у виробничу собівартість реалізованої продукції в періоді їхнього виникнення. Загальна сума розподілених і нерозподілених загаль- новиробничих витрат не повинна перевищувати їхню фактичну величину. У зв’язку з цим ревізор застосовує прийом техніко-економічних розрахунків, щоб з’ясувати коректність обчислень (розподілу).

Адміністративні витрати й витрати на збут є витратами періоду. Перевіряючий повинен переконатися в тому, що вони включаються до складу витрат у момент визначення фінансового результату від операційної діяльності.

Маючи повні дані про витрати на виробництво продукції, ревізор самостійно розраховує собівартість одиниці певного виду виробу й проводить порівняння з відповідним показником по підприємству.

Проаналізувавши калькуляційні відомості, можна виявити розбіжності між плановими (нормативними) і фактичними даними. Якщо відхилення перевищують допустимі значення, ревізор з’ясовує їхні причини у відповідальних посадових осіб.

Перевіряючи правильність формування бухгалтерських записів, працівники контрольно-ревізійного органу вивчають коректність віднесення різних видів витрат на рахунки бухгалтерського обліку. При цьому варто з’ясувати, як ведеться облік витрат на підприємстві.

Якщо для обліку витрат використовуються рахунки 8-го й 9-го класів, то споконвічно всі операції повинні знайти відбиття в Дебет рахунків 8-го класу. Потім залежно від змісту операції проводиться списання витрат із Кредиту рахунків 8-го класу в Дебет рахунку №23 “Виробництво” або Дебет рахунків 9-го класу. Далі відбувається списання собівартості реалізованої продукції з рахунку №23 на рахунок №26 “Готова продукція”, з рахунку №26 на рахунок №90 “Собівартість реалізації”. У підсумку собівартість реалізації (рахунок №90) і витрати періоду (інші рахунки 9-го класу) списуються в дебет рахунку №791 “Результат основної діяльності”.

Використання в обліку витрат рахунків 8-го або 9-го класів робить кореспонденцію рахунків менш громіздкою. Дані про витрати втрачають при цьому свою аналітичність. Паралельно як джерела контролю використовуються журнали №5 і №5а, з відомостями, що додаються до них.

2.12.