Розділ XIV ПЕРЕВІРКА ФІНАНСОВО-ГОСПОДАРСЬКОЇ ДІЯЛЬНОСТІ АКЦІОНЕРНОГО ТОВАРИСТВА

Стаття 73. Ревізійна комісія (ревізор)

1. Для проведення перевірки фінансово-господарської діяльності акціонерного товариства загальні збори обирають ревізійну комісію (ревізора).

В акціонерних товариствах з кількістю акціонерів — власників простих акцій товариства до 100 осіб запроваджується посада ревізора (або обирається ревізійна комісія), а в товариствах з кількістю акціонерів — власників простих акцій товариства більш як 100 осіб обов’язково обирається ревізійна комісія.

Члени ревізійної комісії в таких товариствах обираються виключно шляхом кумулятивного голосування з числа фізичних осіб, які мають цивільну дієздатність. Голова ревізійної комісії обирається членами ревізійної комісії з їх числа простою більшістю голосів від кількісного складу ревізійної комісії, якщо інше не передбачено статутом або положенням про ревізійну комісію акціонерного товариства.

Додаткові вимоги щодо обрання ревізійної комісії (ревізора), кількісного складу комісії, порядку її діяльності та компетенція з питань, не передбачених цим Законом, визначаються статутом, положенням про ревізійну комісію або рішенням загальних зборів акціонерного товариства.

Ревізійна комісія (ревізор) може обиратися для проведення спеціальної перевірки фінансово-господарської діяльності товариства або на визначений період. Строк повноважень членів ревізійної комісії (ревізора) встановлюється на період до дати проведення чергових річних загальних зборів, якщо статутом товариства, або положенням про ревізійну комісію, або рішенням загальних зборів акціонерного товариства не передбачено інший строк повноважень, але не більше ніж на п’ять років.

2. Не можуть бути членами ревізійної комісії (ревізором):

1) член наглядової ради;

2) член виконавчого органу;

3) корпоративний секретар;

4) особа, яка не має повної цивільної дієздатності;

5) члени інших органів товариства.

Члени ревізійної комісії (ревізор) не можуть входити до скла* ду лічильної комісії товариства.

3. Права та обов’язки членів ревізійної комісії (ревізора) визначаються цим Законом, іншими актами законодавства, статутом та положенням про ревізійну комісію, а також договором, що укладається з кожним членом ревізійної комісії (ревізором).

Ревізійна комісія (ревізор) має право вносити пропозиції до порядку денного загальних зборів та вимагати скликання позачергових загальних зборів. Члени ревізійної комісії (ревізор) мають право бути присутніми на загальних зборах та брати участь в обговоренні питань порядку денного з правом дорадчого голосу.

Члени ревізійної комісії (ревізор) мають право брати участь у засіданнях наглядової ради та виконавчого органу у випадках, передбачених цим Законом, статутом або внутрішніми положеннями товариства.

В AT як класичному об’єднанні капіталів досить гостро постає проблема контролю за його фінансово-господарською діяльністю, якою в основному опікується ВО, хоча низка питань належить до компетенції 33 і HP (наприклад щодо укладення частини значних правочинів і правочинів, у вчиненні яких є заінтересованість). Однак некомпетентність, зловживання, помилки, а то й відверте ігнорування актів законодавства чи локальних документів AT (статуту, внутрішніх положень, рішень 33 тощо) по садовими особами та/або іншими працівниками товариства — явища, які трапляються не так уже й рідко і шкодять не лише AT, а і його акціонерам, які втрачають можливість отримання більш високих (або взагалі — будь-яких) дивідендів.

Найбільш проблемним органом (з точки зору ймовірності та численності порушень) зазвичай є БО, оскільки: а) він є постійно діючим органом, що опікується поточною діяльністю товариства; б) до його складу входять лише окремі акціонери/їх представники та/або наймані працівники (відповідно — інтереси цих осіб можуть не збігатися з інтересами більшості акціонерів і навіть самого товариства, попри закріплену в ч. 1 ст. 63 Закону ПАТ вимогу діяти в інтересах товариства; наслідком такого конфлікту інтересів можуть бути зловживання з боку членів ВО/одноосібного БО).

Проблема контролю за БО частково вирішується шляхом створення в товаристві HP, яка, однак, не спроможна (з огляду на складність покладених на неї повноважень і періодичність роботи) забезпечити поточний контроль за фінансово-господарською діяльністю товариства, яка в основному забезпечується БО товариства. Існує ще проблема контролю за фінансово-господарською діяльністю товариства, яка організовується 33 та/або HP, включаючи й випадки прийняття згаданими органами рішень з порушенням вимог законодавства або локальних актів (статуту, положень товариства тощо).

Відтак, AT та його акціонеры потребують можливості здійснювати контроль за фінансово-господарською діяльністю товариства та її організацією на всіх рівнях,

Закон ПАТ передбачив різні форми організації такого контролю — шляхом створення ревізійної комісії, обрання ревізора, використання послуг аудитора. Закон ПАТ містить колізійні норми щодо ревізійної комісії/ревізора: в ч. 1 коментованої статті передбачаються обрання такого органу 33 товариства та критерії вибору форми контрольного органу — в AT з кількістю акціонерів — власників простих акцій товариства до 100 осіб запроваджується посада ревізора {або обирається ревізійна комісіяІ, а в AT з кількістю акціонерів — власників простих акцій товариства більш як 100 осіб обов'язково обирається ревізійна комісія. Проте зміст абз. 1 ст. 76 свідчить про необов’язковість такого органу, оскільки відповідно до нього спеціальна перевірка фінансово-господарської діяльності AT проводиться за його рахунок ревізійною комісією (ревізором), а в разі її відсутності — аудитором).

Частина 1 ст. 74 Закону ПАТ також містить своєрідне застереження (після положення про проведення ревізійною комісією/ ревізором перевірки за результатами фінансового року) — «якщо інше не передбачено статутом товариства, положенням про РК або рішенням 33», яке можна тлумачити по-різному: як можливість не створювати/не обирати РК/ревізора та/або визначати іншу періодичність проведення такої перевірки, наприклад протягом кварталу чи півріччя.

На відміну від Закону ПАТ, ст. 49 Закону ПГТ [25] містить чіткі та однозначні положення щодо обов’язковості в AT ревізійної комісії, яка обирається з числа акціонерів. Положення ст. 49 Закону ПГТ [25] є чинними (як і положення статей 1—49) щодо AT, створених до набуття чинності Законом ПАТ, якщо їх локальні документи (статут та інші) не були приведені у відповідність до Закону ПАТ згідно з пунктами 5 і 6 ППП. Про це свічить абз. 15 роз’яснення ДКЦПФР від 14 липня 2009 р. № 8 [75], відповідно до якого AT до приведення у відповідність з нормами Закону ПАТ статуту та інших внутрішніх положень AT мають керуватись у своїй діяльності з ЗО квітня 2009 р. по ЗО квітня 2011 р.

Законом України «Про господарські товариства» (з врахуванням змін, внесених до нього Законом ПАТ) та відповідними під- законними нормативно-правовими актами.

Авторське бачення. РК/ревізор є обов’язковим контрольним органом AT, основне призначення якого — проведення перевірок фінансово-господарської діяльності AT за результатами фінансового року (ст. 74 Закону ПАТ) та/або спеціальної перевірки (ст. 76 Закону ПАТ), про це свідчать також (попри згадану норму ч. 1 ст. 76 Закону ПАТ) інші положення цього Закону: а) щодо віднесення до виключної компетенції 33 (ч. 2 ст. 33) питань: затвердження положення про РК/ревізора та внесення змін до нього (п. 9), обрання голови та членів ревізійної комісії (ревізора), прийняття рішення про дострокове припинення їх повноважень (п. 19); б) щодо можливості скликання засідань HP на вимогу РК (абз. 2 ч. 1 ст. 55); в) обов’язкового включення до порядку денного чергових/щорічних 33 питання про затвердження річного звіту товариства (абз. З ч. 2 ст. 32), висновок по якому має бути наданий РК/ревізором за результатами проведеної перевірки фінансово-господарської діяльності товариства за звітний рік (ст.

Обрання форми цього — суто контрольного — органу (колегіального/РК чи одноосібного/ревізор) — право товариства, крім встановленого абз. 2 ч. 1 коментованої статті випадку обов’язкового формування колегіального органу — РК.

Крім передбачених розділом XIV Закону ПАТ (статті 73—76) форм контролю за фінансово-господарською діяльністю AT, у товаристві можуть бути сформований його HP комітет з питань аудиту та служба внутрішнього аудиту (ч. 1 ст. 56 Закону ПАТ).

Коментована стаття присвячена ревізійній комісії/ревізору, а її ч. 1 закріплює:

— обрання такого органу 33, у тому числі обов’язкове застосування кумулятивного голосування при обранні членів РК;

— можливість обрання членів РК з числа фізичних осіб, які мають цивільну дієздатність (додаткові вимоги/обмеження встановлені ч. 2, відповідно до якої не можуть бути членами РК/ревізором: 1) член HP; 2) член ВО; 3) корпоративний секретар; 4) особа, яка не має повної цивільної дієздатності; 5) члени інших органів товариства (зокрема згаданого комітету з питань аудиту);

— заборону для членів РК/ревізора входити до складу лічильної комісії товариства;

— обрання голови РК членами такої комісії з їх числа простою більшістю голосів від кількісного складу РК, якщо інше не передбачено статутом або положенням про РК AT (наприклад, обрання голови РК виключно на 33 товариства);

— можливість встановлення на локальному рівні (з відповідною фіксацією в статуті AT, положенні про його РК або рішенні 33) додаткових вимог до членів РК/ревізора, кількісного складу комісії, порядку її діяльності та компетенції з питань, не передбачених Законом ПАТ;

— можливість обрання РК/ревізора для проведення спеціальної перевірки фінансово-господарської діяльності товариства або на визначений період; при цьому строк повноважень членів РК/ ревізора встановлюється на період до дати проведення чергових річних 33, якщо локальними документами AT (статутом або положенням про РК, або рішенням 33 AT) не передбачено інший строк повноважень з дотриманням вимоги щодо їх п'ятирічного строку як максимального;

— визначення кола прав та обов'язків членів РК/ревізора Законом ПАТ, іншими актами законодавства, локальними документами AT (статутом і положенням про РК) та договором, що має укладатися з кожним членом РК/ревізором (у зв'язку з відсутністю у Законі ПАТ згадки про галузеву належність такого договору можна дійти висновку, що він може бути цивільно- правовим, — якщо РК створюється лише для проведення спеціальної перевірки, або трудовим, — якщо РК/ревізор є постійно діючим органом і формується з найманих працівників); у ч.

Згідно з п. 15 ст. 2 Закону ПАТ члени РК/ревізор AT є посадовими особами, а отже, на них поширюються вимоги, встановлені статтями 62, 63 Закону ПАТ (див. коментар до цих статей).

Стаття 74. Перевірка фінансово-господарської діяльності акціонерного товариства за результатами фінансового року

1. Ревізійна комісія (ревізор) проводить перевірку фінансово- господарської діяльності акціонерного товариства за результатами фінансового року, якщо інше не передбачено статутом товариства, положенням про ревізійну комісію або рішенням за-

гальних зборів. Виконавчий орган забезпечує членам ревізійної комісії (ревізору) доступ до інформації в межах, передбачених статутом або положенням про ревізійну комісію.

Товариство забезпечує доступ членів ревізійної комісії (ревізора) до інформації в межах, що визначаються положенням про ревізійну комісію, затвердженим загальними зборами.

2, За підсумками перевірки фінансово-господарської діяльності акціонерного товариства за результатами фінансового року ревізійна комісія (ревізор) готує висновок, в якому міститься інформація про:

підтвердження достовірності та повноти даних фінансової звітності за відповідний період;

факти порушення законодавства під час провадження фінансово-господарської діяльності, а також встановленого порядку ведення бухгалтерського обліку та подання звітності.

1. Ключовим обов’язком РК/ревізора є проведення перевірки фінансово-господарської діяльності AT за результатами фінансового року (статутом товариства, положенням про ревізійну комісію або рішенням 33 може бути визначені й інші періоди, скажімо — півріччя чи квартал, за результатами яких проводиться перевірка дим органом). Закон ПГТ (ч. 7 ст. 49) навіть містить заборону прийняття загальними зборами товариства рішення про затвердження річного звіту та балансу без відповідного висновку РК.

З огляду на необхідність доступу до інформації про фінансово-господарську діяльність товариства (без чого неможливо проведення ревізійною комісією/ревізором згаданих перевірок та складання висновків за їх результатами) ч. 1 коментованої статті встановлює: а) необхідність визначення товариством інформації (обсяг, характер тощо), яка повинна надаватися РК/ ревізору (відповідні положення мають бути зафіксовані в статуті AT та/або в прийнятому загальними зборами положенні про РК/ревізора); б) обов’язок ВО забезпечити членам РК/ревізору доступ до такої інформації в межах, передбачених статутом або положенням про ревізійну комісію.

Застереження ч. 1 коментованої статті про проведення РК/ ревізором перевірки фінансово-господарської діяльності AT за результатами фінансового року, якщо інше не передбачено статутом товариства, положенням про ревізійну комісію або рішенням загальних зборів, можна тлумачити по-різному (про що вже йшлося в коментарі до ст. 73). Один з можливих варіантів обрання товариством органу/особи, що здійснює таку перевірку, стосується ПуАТ: оскільки відповідно до ч. 1 ст. 75 річна фінансова звітність ПуАТ підлягає обов’язковій перевірці незалежним аудитором, то й статутом ПуАТ може бути передбачено проведення лише аудиторської перевірки діяльності товариства за результатами фінансового року, а створення РК/запровадження посади ревізора передбачатися для проведення спеціальної перевірки (абз. 5 ч. 1 ст. 73, ч. 1 ст. 76).

2. Частина 2 коментованої статті встановлює вимоги до документа, який складається за підсумками перевірки фінансово-господарської діяльності AT за результатами фінансового року (ним має бути висновок РК/ревізора), в тому числі до його змісту, який має включати інформацію про: підтвердження достовірності та повноти даних фінансової звітності за відповідний період; факти порушення законодавства при провадженні фінансово-господарської діяльності, а також встановленого порядку ведення бухгалтерського обліку та подання звітності (в тому числі Закону ПБО [23] і затверджених Міністерством фінансів стандартів бухгалтерського обліку).

Стаття 75. Аудитор

1. Річна фінансова звітність публічного акціонерного товариства підлягає обов’язковій перевірці незалежним аудитором.

2. Посадові особи товариства зобов’язані забезпечити доступ незалежного аудитора до всіх документів, необхідних для перевірки результатів фінансово-господарської діяльності товариства.

3. Незалежним аудитором не може бути:

1) афілійована особа товариства;

2) афілійована особа посадової особи товариства;

3) особа, яка надає консультаційні послуги товариству.

4. Висновок аудитора крім даних, передбачених законодавством про аудиторську діяльність, повинен містити інформацію, передбачену частиною другою статті 74 цього Закону, а також оцінку повноти та достовірності відображення фінансово-господарського стану товариства у його бухгалтерській звітності.

5. Аудиторська перевірка діяльності акціонерного товариства також має бути проведена на вимогу акціонера (акціонерів), який є власником (власниками) більше ніж 10 відсотків акцій товариства. У такому разі акціонер (акціонери) самостійно укладає з визначеним ним аудитором (аудиторською фірмою) договір про проведення аудиторської перевірки фінансово-господарської діяльності товариства, в якому зазначається обсяг перевірки.

Витрати, пов’язані з проведенням перевірки, покладаються на акціонера (акціонерів), на вимогу якого проводилася перевірка. Загальні збори акціонерів можуть ухвалити рішення про відшкодування витрат акціонера (акціонерів) на таку перевірку.

15 - 9*931

6. Товариство зобов'язане протягом 10 днів з дати отримання запиту акціонера (акціонерів) про таку перевірку забезпечити аудитору можливість проведення перевірки. У зазначений строк виконавчий орган має надати акціонеру (акціонерам) відповідь з інформацією щодо дати початку аудиторської перевірки.

Аудиторська перевірка на вимогу акціонера (акціонерів), який є власником більше ніж 10 відсотків акцій товариства, може проводитися не частіше двох разів на календарний рік.

У разі проведення аудиту товариства за заявою акціонера, який є власником більше ніж 10 відсотків акцій товариства, виконавчий орган товариства зобов’язаний надати завірені копії всіх документів за його вимогою протягом п’яти днів з дати отримання відповідного запиту аудитора.

Закон ПАТ передбачає більш значну, ніж Закон ПГТ [25], роль аудитора у перевірці фінансово-господарської діяльності ПуАТ. Коментована стаття стосується аудиту {відповідно до ч. 2 ст. З Закону ПАД [20] аудит — це перевірка даних бухгалтерського обліку і показників фінансової звітності суб’єкта господарювання з метою висловлення незалежної думки аудитора про її достовірність в усіх суттєвих аспектах та відповідність вимогам законів України, положень (стандартів) бухгалтерського обліку або інших правил (внутрішніх положень суб’єктів господарювання) згідно із вимогами користувачів) і передбачає:

— обов’язковість перевірки незалежним аудитором річної фінансової звітності ПуАТ, що встановлено в ч. 1 коментованої статті та відповідає п. 1 ч. 1 ст. 8 Закону ПАД [20] (передбачає обов’язковість проведення аудиту для підтвердження достовірності та повноти річної фінансової звітності та консолідованої фінансової звітності ВАТ); можливість проведення аудиторської перевірки стосується будь-якого AT — приватного чи публічного, про що свідчать положення ч. 5 ст, 3 Закону ПАД (про проведення аудиту з ініціативи суб’єктів господарювання, крім передбачених законом випадків обов’язковості аудиту) та ч. 1 ст. 76 Закону ПАТ щодо спеціальної аудиторської перевірки AT, яка не пов’язується з типом товариства);

— обов’язок: а) посадових осіб товариства забезпечити доступ незалежного аудитора до всіх документів, необхідних для перевірки результатів фінансово-господарської діяльності AT (ч. 2), та б) ВО товариства (у разі проведення аудиту товариства за заявою акціонера, який є власником більше ніж 10 відсотків акцій товариства) надати завірені копії всіх документів за вимогою такого акціонера/акціонерів протягом п’яти днів з дати

отримання відповідного запиту аудитора (абз. Зч. б коментованої статті);

— обов’зізковість дотримання (на додаток до передбачених статтями 4 і 20 Закону ГІАД [20]) вимог до незалежного аудитора: ним згідно зч. З коментованої статті не може бути: 1) афі- лійована особа товариства; 2) афілійована особа посадової особи товариства; 3) особа, яка надає консультаційні послуги товариству;

— вимоги до висновку аудитора, а саме: такий висновок, крім даних, передбачених законодавством про аудиторську діяльність (ст. 7 Закону ПАД [20]), повинен містити інформацію, передбачену ч. 2 ст. 74 Закону ПАТ (підтвердження достовірності та повноти даних фінансової звітності за відповідний період; факти порушення законодавства під час провадження фінансово-господарської діяльності, встановленого порядку ведення бухгалтерського обліку та подання звітності) та ч. 4 коментованої статті (оцінка повноти та достовірності відображення фінансово-господарського стану товариства у його бухгалтерській звітності).

— право акціонера (акціонерів), який є власником (власниками) більше ніж 10 відсотків акцій товариства (при цьому Закон ПАТ не називає вид або клас акцій), вимагати проведення аудиторської перевірки діяльності AT, визначити аудитора, який проводитиме таку перевірку, та самостійно (без згоди HP чи 33 товариства) укласти з ним договір про проведення аудиторської перевірки фінансово-господарської діяльності товариства, в якому має бути зазначений обсяг перевірки (ч. 5 коментованої статті); при цьому витрати, пов’язані з проведенням перевірки, покладаються на акціонера/акціонерів — ініціатора проведення такої перевірки, крім випадків ухвалення загальними зборами AT рішення про відшкодування витрат акціонера/акціонерів на таку перевірку;

— спеціальні положення щодо аудиторської перевірки на вимогу такого акціонера/акціонерів (ч. 6 коментованої статті): а) обов'язок товариства протягом 10 днів з дати отримання запиту акціонера (акціонерів) про перевірку забезпечити аудитору можливість проведення перевірки; обов'язок ВО надати б) у вищезазначений строк акціонеру/акціонерам інформацію про дату початку аудиторської перевірки та в) завірені копії всіх документів на вимогу акціонера — ініціатора проведення аудиторської перевірки протягом п’яти днів з дати отримання відповідного запиту аудитора; г) обмеж.ення щодо періодичності (не частіше двох разів на календарний рік) проведення аудиторської перевірки на вимогу такого акціонера/акціонерів.

15*

Стаття 76. Спеціальна перевірка фінансово-господарської

діяльності акціонерного товариства

1. Спеціальна перевірка фінансово-господарської діяльності акціонерного товариства проводиться за його рахунок ревізійною комісією (ревізором), а в разі її відсутності аудитором. Така перевірка проводиться за ініціативою ревізійної комісії (ревізора), за рішенням загальних зборів, наглядової ради, виконавчого органу або на вимогу акціонерів (акціонера), які на момент подання вимоги сукупно є власниками не менше ніж 10 відсотків простих акцій товариства.

Спеціальна перевірка фінансово-господарської діяльності акціонерного товариства може проводитися аудитором на вимогу та за рахунок акціонерів (акціонера), які на момент подання вимоги сукупно є власниками не менше ніж 10 відсотків простих акцій товариства, якщо загальними зборами не буде ухвалено рішення про інші джерела відшкодування витрат на проведення такої перевірки.

На відміну від положень ст. 75 Закону ПАТ, що містять загальні вимоги до проведення аудиту в AT, коментована стаття стосується спеціальної перевірки фінансово-господарської діяльності AT (далі — спеціальна перевірка), яка може проводитися, наприклад, для визначення розміру та складу збитків, завданих товариству в результаті укладення договору, заінтересованість в якому мав, скажімо, голова HP, проте не повідомив про це товариство і, відповідно, — не були застосовані передбачені ст. 71 механізми захисту інтересів AT.

Спеціальна перевірка має здійснюватися його органами контролю — РК/ревізором або аудитором. У ч. 1 даної статті закріплене положення про проведення такої перевірки сформованим у товаристві контрольним органом — РК/ревізором, а в разі відсутності такого органу — аудитором (ймовірно, маються на увазі випадки, коли РК/ревізор запроваджується/обирається лише для здійснення перевірок результатів фінансово-господарської діяльності товариства за звітний рік). Ініціатором проведення спеціальної перевірки можуть бути: 33 — відповідно до рішення цього органу; HP товариства; ВО товариства; акціонери (акціонер), які на момент подання вимоги сукупно є власниками не менше ніж 10 відсотків простих акцій товариства і висунули вимогу про проведення такої перевірки. Незгода товариства на проведення перевірки на вимогу акціонера/акціонерів може виражатися у формі відмови надати необхідні для

проведення такої перевірки документи/інформацію, в порушення вимог ч. 1 ст. 74 і ч. 6 ст. 75 Закону ПАТ, що дає підстави для використання таким акціонером / акціонерами права на судовий захист.

За загальним правилом спеціальна перевірка проводиться за рахунок товариства, проте у разі її проведення на вимогу акціонера/акціонерів витрати покладають на останнього/останніх, якщо 33 не ухвалять рішення про інші джерела відшкодування витрат на проведення перевірки (тобто передбачена можливість відшкодування пов’язаних з проведенням зазначеної перевірки витрат на AT, що може мати місце у разі якщо, наприклад, результати перевірки підтвердили слушність побоювань акціонерів щодо фінансових зловживань з боку окремих посадових осіб ВО, що, у свою чергу, надало можливість товариству; позбутися недобросовісних посадових осіб, звільнивши їх на законних підставах; попередити негативні наслідки їх зловживань; відшкодувати заподіяну такими посадовими особами шкоду).