ПРИЛОЖЕНИЕ ЭЛЕМЕНТЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА

Наш век — это век машин. Но он является также и веком учета. Некоторые познания в области учета и отчетности стали первой необходимостью.

Баланс предприятия

Каждому, кто изучает экономику, нужно иметь представление о двух основных видах бухгалтерских отчетов: о балансе предприятия и о счете прибылей и убытков (или о так называемом «счете результатов»).

Баланс предприятия составляется раз в год или чаще. Он представляет собой «моментальную фотографию» состояния предприятия на какой-либо определенный день, обычно на последний день года. Всем активам баланса в стоимостном выражении — осязаемым или неосязаемым — непременно должна в точности соответствовать общая сумма обязательств или собственности. Стоимости дома в 10 тыс. долл, должна быть в точности равна чья-либо претензия на владение этим домом, состоящая, например, из 7 тыс. долл, обязательств кредитору и 3 тыс. долл., являющихся собственностью владельца.

В основе любого баланса предприятия лежит следующее основное тождество:

Стоимость активов - Стоимости всех обязательств или собственности

Стоимость активов - Сумме обязательств (задолженности) + Стоимость имущества (находящегося в собственности) или:

Активы - Обязательствам + Собственный капитал предприятия.

Проиллюстрируем это равенство на примере несложного баланса предприятия, показанного в табл. 5-1. В этом балансе на левой стороне расположены активы, а на правой — обязательства и собственный капитал новой компании, только что начавшей свои операции.

Статья «обыкновенные акции» в разделе «Собственный капитал предприятия» сознательно оставлена незаполненной, чтобы показать, что единственно правильной бухгалтерской записью, соответствующей основной балансовой истине, будет 200 тыс. долл. Баланс предприятия всегда должен быть уравновешен, и «собственный капитал предприятия», то есть собственность «имущества за вычетом обязательств», неизменно приспосабливается к тому, чтобы поддерживать это равновесие.

Чтобы пояснить это, допустим, что какой-то вор украл всю кассовую наличность, а пожар уничтожил четвертую часть товаро-материальных запасов. Бухгалтер воспримет эту печальную новость без тени смущения. «Общая сумма актива сократилась в общей сложности на 40 тыс. долл., — скажет он. — Пассив остается неизменным. Что ж, я должен списать со счетов 40 тыс. долл, собственного капитала предприятия, оставив лишь 160 тыс. долл.». Так ведется учет бухгалтером.

Даже этот несложный баланс предприятия раскрывает целый ряд интересных фактов. Прежде всего, статьи актива различаются в соответствии с тем, можно или нельзя в течение одного года путем обычных операций обратить их в наличные деньги; если можно, то их относят к категории оборотного капитала, если нет — к категории основного капитала. В свою очередь пассив подразделяется на краткосрочные и долгосрочные обязательства в зависимости от того, наступает или же не наступает срок их погашения в пределах одного года.

Нужно отметить еще и следующее: хотя итоговые суммы сторон баланса предприятия должны быть рав-

Баланс предприятия — это застывший кадр, показывающий, что Активы = Обязательствам + Собственный капитал предприятия:

Баланс компании «Пепто-Глиттер» на 31 декабря 1963 г.

Таблица 5-1

принудителыюй распродаже; он скорее оценит их по той цене, по которой они обошлись компании при се обычных операциях.

В нашем примере с компанией по изготовлению зубной пасты товаро-материальные запасы, состоящие из сахара, химикалиев, тюбиков, сырья и незавершенного производства, могут быть оценены самыми различными путями. Многие консервативные компании при оценке запасов исходят либо из первоначальной, либо из их текущей рыночной стоимости в зависимости от того, какая из них ниже. Особенно сложные проблемы возникают тогда, когда цены на материалы меняются из месяца в месяц. Как нам следует исчислять издержки производства на химические продукты, используемые при изготовлении зубной пасты — по первоначальной цене этих элементов, которые фактически уже использованы и были, конечно, закуплены некоторое время назад, когда цены были иными, чем сейчас? Или же мы должны определять эти издержки на основе цен, уплачиваемых теперь за химические продукты, ибо покупаем их взамен уже использованных? В нашем элементарном изложении мы не можем

11 [,і друг другу, тем не менее ни одна отдельная статья на одной стороне баланса не равняется в точности какой- либо статье па другой его стороне. Так, сумма обязательств по облигациям не соответствует по стоимости оборудованию или производственным зданиям, а размер акционерного капитала не равен сумме денежной наличности. Единственное, что мы можем безошибочно утверждать, говоря о балансе предприятия, — это то, что кредиторы в целом претендуют на определенную стоимость имущества предприятия, а его владельцы — па остающуюся часть имущества за вычетом обязательств.

Большая часть из указанных выше отдельных статей баланса более или менее ясна сама по себе. Денежная наличност ь состоит из разменных монет, банкнот и денежного депозита в банке. Он представляет собой единственную статью активов, стоимость которой определена точно, а не дана по оценке. Все остальные оценки сделаны на основе хотя и тщательно взвешенных, но все же предположений. Однако все бухгалтерские оценки должны соответствовать фактически предполагавшемуся назначению или применению данного акти-

Динамика доходов в течение года отражена в счете результатов:

Счет результатов компании «Пснто-Глиттер» с I января по 31 декабря 1964 г.

Таблица 5-2

ва. Если предприятие функционирует, а не находится в процессе ликвидации, то бухгалтер будет осмотрителен и не станет оценивать сомнительные активы по низким ценам, которые можно было бы назначить при углубляться в эти два возможных метода оценки товаро-материальных запасов^[44].

Если предположить, что оборудование и производственные сооружения были приобретены в конце 1963 г., то их балансовая стоимость будет равна покупной цене. Ото вытекает из основного правіша или принятой условности счетоводства: «Предполагается, что во время покупки вещь стоит столько, сколько платит за нее предприятие». Однако, как мы увидим дальше, в связи с рассмот рением счета результатов и баланса предприятия на следующий год попытка точно определить стоимость не новых, а уже действующих оборудования и производственных зданий, частично обесцененных временем, порождает ряд сложных проблем.

На правой стороне баланса, где расположены статьи пассива, счета к оплате, как это видно из самого названия этой графы, представляют собой сумму задолженности за купленные и соответствующим образом оцененные товары. Векселя к платежу — это долговые обязательства перед банками или финансовой компанией. Обязательства перед федеральной администрацией по делам мелких предприятий, указанные в рубрике «долгосрочные обязательства», представляют собой 5-летний заем, предоставленный или гарантированный этой администрацией, а обязательства пообли- гациям — это долгосрочный заем, размещенный из расчета 3% со сроком погашения в 15 лет. (Заметьте то, что появляется в пассиве для данной компании, может у других компаний фигурировать в качестве актива. Так, кредиторы, являющиеся держателями этих облигаций, впишут их в активы на левой стороне баланса в качестве «облигаций к получению»; точно так же обстоит и с другими статьями.)

При рассмотрении отдельных статей «собственного капитала предприятия» нам становится ясно, что компания выпустила 500 привилегированных 4-про- центпых кумулятивных (без права участия) акций по 100 долл, каждая и 20 тыс.

Па этом можно закончить первое знакомство с простейшим балансом предприятия.

Счет прибылей и убытков или счет результатов

Пусть теперь время делает свое дело. В последующие месяцы наша фирма занята прибыльным производством и сбытом зубной пасты. Чтобы показать динамику ее доходов на протяжении 12 месяцев года, мы должны обратиться к счету ее результатов, или, как предпочитают называть его многие компании, к счету прибылей и убытков.

В этом счете объявляются, во-первых, доход компании «Пепто-Глиттер» от продаж в 1964 г., во-вторых, платежи из суммы продаж и, в-третьих, прибыль, остающаяся после вычета платежей. Таким образом, Валовая прибыль - Валовая выручка — Валовые издержки (это основное равенство счета результатов). Указанное положение легче уяснить, если вначале не обращать внимания на цифры в статье «издержки производства реализованных товаров» (смещенная влево колонка цифр) и рассматривать только цифры правой колонки. Сумма продаж составляет 240 тыс. долл., а издержки производства реализованных товаров — 170 тыс. долл.

после вычета еще 14 тыс. долл., приходящихся на торговые и административные издержки, остается 56 тыс. долл, чистой текущей прибыли от операций. Из этой суммы нужно вычесть в общей сложности 19 тыс. долл, на уплату процентов и налогов, после чего остается 37 тыс. долл, чистой прибыли после вычета налогов. Затем следует вычесть еще дивиденды в сумме 2 тыс. долл, по привилегированным и 5 тыс. долл, по обыкновенным акциям, и, таким образом, предприятие удерживает у себя 30 тыс. долл, чистой прибыли (отчисления в резервный капитал).

Обратимся теперь к левой рубрике «Издержки производства реализованных товаров», в которой указаны издержки предприятия в этой сфере деятельности. Здесь наряду со статьей «амортизационные отчисления» перечислены издержки фирмы на материалы, рабочую силу и различные другие расходы. (Вопросы, связанные с амортизацией, заслуживают того, чтобы рассмотреть их в отдельном параграфе, и мы вскоре это сделаем.) Общая сумма издержек по этим четырем статьям, равная 175 тыс. долл., составляет все издержки производства. Далее следует поправка, кажущаяся на первый взгляд загадочной. Сумма товаро-материальных запасов по состоянию на 1 января прибавляется к сумме издержек производства, а сумма запасов, остающихся на конец года, вычитается. Результат, который отличается от суммы издержек производства на 5 тыс. долл,, представляет собой издержки производства реализованных товаров. Каково различие между этими терминами и зачем понадобилась поправка на изменение суммы запасов?

«Пепто-Глиттер» начала год, имея запасы сырья и готовой продукции на 80 тыс. долл. В течение года она увеличила запасы еще на 5 тыс. долл. В этом случае мы допустили бы серьезную ошибку, если бы отнесли все издержки производства к фактически реализованной продукции. На самом деле некоторая часть этих издержек относится к товарам, предназначенным к продаже лишь в будущем. Игнорируя этот факт, мы бы завысили издержки производства товаров, реализованных в этом году, вычли слишком много из суммы чистых продаж и преуменьшили прибыли этого года.

Все выглядело бы просто, если бы сумма товаро- материальных запасов не изменилась на протяжении года; издержки производства и издержки производства реализованных товаров были бы в этом случае равны друг другу.

C другой стороны, как быть, если на протяжении года сумма товаро-материальных запасов сократилась? Бесспорно, мы ввели бы себя в заблуждение, если бы не учли, что издержки производства реализованных в этом году товаров в действительности были больше, чем та С^мма денег, которую мы выплатили за рабочую силу, а также другим фирмам. Тем самым мы игнорировали бы издержки производства тех товаров, которые входят в использованные и невозмещенные товаро-материальные ценности.

Подведем итог. Для того чтобы получить реальную сумму издержек производства реализованных товаров, нам следует скорректировать цифру издержек производства следующим образом: если объем товароматериальных запасов на конец года превышает их объем в начале года, то нужно вычесть сумму этого прироста, а если запасы на протяжении года уменьшились, то сумма, на которую они сократились, должна быть прибавлена к издержкам производства.

Бухгалтер, однако, не прямо вычтет 5 тыс. долл, из общей суммы издержек производства в 175 тыс. долл., а сделает эго в два приема. Сначала он приплюсует сумму товаро -материальных запасов на начало года, а затем нычтет сумму на конец года, но он не будет оперировать разницей между этими двумя суммами. Преимущество такой процедуры в ее стандартности, в том, что она остается той же самой, независимо от того, увеличилась или сократилась сумма товаро-материальных ценностей, тоща как в противном случае сумма их изменений должна была бы либо добавляться, либо вычитаться. В то же время применяемый бухгалтером метод отчетливо выявляет отношение разницы в размерах товаро-материальных запасов ко воей сумме запасов.

Заметьте, что статьи табл. 5-2 отличаются от статей баланса предприятия, приведенных в табл. 5-1. Статьи счета результатов отображают движущиеся потоки, это — кинематографическое действие. Статьи же баланса характеризуют статическое состояние в каждый данный момент времени, это — фотография.