Перевірка операцій з матеріальними ресурсами

Незалежно від того, проводиться контроль операцій з матеріальними ресурсами в рамках комплексної документальної ревізії чи під час тематичної перевірки, цей процес відбувається в кілька етапів.

Першочерговість проведення інвентаризації щодо інших напрямів перевірки операцій з матеріальними цінностями пояснюється потребою в забезпеченні фактора раптовості. При цьому виключається можливість усунення порушень з боку осіб, які несуть матеріальну відповідальність за збереження матеріальних цінностей.

Після прибуття на підприємство ревізори повинні ознайомитися з роботою служби матеріально-технічного постачання, організацією приймання матеріалів від постачальників.

Потім перевіряючих цікавить процедура їхнього випуску зі складу у виробництво й відбиття цих операцій у бухгалтерському обліку.

Для одержання максимального ефекту при виконанні контрольних дій на цій ділянці ревізійної роботи перевіряючі повинні вирішити ряд завдань:

1) перевірити наявність і збереженість матеріальних цінностей на об’єкті, що перевіряється;

2) контролювати операції з оприбуткуванням матеріалів, що надходять на підприємство;

3) контролювати належність оформлення й обґрунтованість витрати матеріалів зі складу у виробництво й на інші цілі;

4) перевірити вірогідність даних бухгалтерського обліку операцій з матеріальними цінностями.

Виконання перевірки наявності й збереженість матеріальних цінностей здійснюється в декількох напрямах. Крім звірення даних бухгалтерського обліку про залишки матеріалів з їхньою фактичною наявністю в місцях зберігання, ревізори вимагають надати їм укладені з матеріально відповідальними особами (МВО) договори про повну індивідуальну матеріальну відповідальність, вивчають дотримання умов, що забезпечують збереженість матеріалів та інших цінностей, а також ретельно розглядають матеріали інвентаризацій, проведених у рамках внутрішньогосподарського контролю.

Перед початком інвентаризації відпуск матеріалів зі складу припиняється, а всі вантажі, які надходять під час перевірки, складують й враховують їх окремо. Інвентаризаційна комісія приступає до перевірки, виконуючи зважування, візуальний огляд, виміри й просте перерахування цінностей, які перебувають в підзвіті у матеріально відповідальної особи.

Важливим моментом у здійсненні цієї процедури є прийняття ревізором рішення про часткову або повну інвентаризацію. Якщо підприємство має в розпорядженні невелику номенклатуру й обсяг матеріалів, то цілком логічним буде рішення про повну інвентаризацію. Якщо ж підприємство має кілька місць зберігання матеріалів і їхня номенклатура досить велика, ревізор (и) може провести повну інвентаризацію одного зі складів або ж частково перевірити всі складські приміщення.

Результати контролю фактичної наявності матеріалів на складі висвітлюються в інвентаризаційних описах, порівнювальних відомостях, де наводяться суми розбіжностей між даними обліку й реальною кількістю, виявленою при перевірці. Потім складають акт інвентаризації матеріальних цінностей, у якому показують підсумкові суми порушень, зафіксовані у відомостях. Акт інвентаризації є проміжним і разом з відомостями додається до основного акту ревізії як документи, що обґрунтовують виявлені розбіжності.

Контроль умов зберігання товарно-матеріальних цінностей передбачає перевірку забезпеченості підприємства необхідними складськими площами, їхньої технічної оснащеності, дотримання правил пожежної безпеки. Перевіряється наявність справних вимірювальних приладів, стелажів, пломбіраторів, замків, ґрат на вікнах і т.д.

Ревізори з’ясовують, наскільки правильно і вчасно були укладені договори про повну індивідуальну матеріальну відповідальність із матеріально відповідальними особами, чи була проведена повна інвентаризація підзвітних цінностей при зміні працівників. Вивчаються особисті справи матеріально відповідальних осіб з позицій їхньої відповідності займаній посаді. Звертається увага на неможливість укладення договорів з особами, яким за рішенням суду забороняється займати посади, пов’язані з матеріальною відповідальністю.

На етапі реалізації матеріалів ревізії (перевірки) ця інформація дає можливість перевіряючим застосовувати санкції саме до тих працівників контрольованого об’єкта, які дійсно причетні до порушення. Так, за відсутності договору про повну індивідуальну матеріальну відповідальність, укладеного з комірником, відшкодування збитку по виявлених недостачах буде віднесено на директора підприємства. Якщо в ході перевірки буде з’ясовано, що комірник письмово інформував адміністрацію про відсутність умов, що забезпечують збереження матеріалів на складі, то винною особою буде вважатися директор.

У першому випадку відповідальність комірника не була закріплена юридично - за допомогою оформлення договору.

У другій ситуації вина директора також незаперечна. Адже в договорі про повну індивідуальну матеріальну відповідальність установлюються обов’язки сторін. З одного боку, комірник зобов’язується стежити за збереженістю матеріалів на складі, з іншого, адміністрація зобов’язується надати комірникові всі умови, необхідні для забезпечення збереженості матеріальних цінностей.

Однією з умов, що характеризують забезпечення збереженості матеріалів на підприємстві, є якість проведення інвентаризацій у рамках внутрішньогосподарського контролю. Перевірці піддаються акти інвентаризації, порівнювальні відомості, інвентаризаційні описи.

Насамперед, з’ясовується, чи проводяться обов’язкові інвентаризації при підтвердженні залишків матеріалів на кінець року (складання річної бухгалтерської звітності).

Потім ревізори вивчають матеріали проведених інвентаризацій. Повний збіг даних бухгалтерського обліку й результатів внутрішнього фактичного контролю свідчить або про високий рівень організації обліку й контролю на підприємстві, або про формальний підхід посадових осіб до процедури інвентаризації.

Якщо ж внутрішні інвентаризації виявляють розбіжності, то необхідно звернути увагу на подальше врегулювання виявлених порушень.

Операції, які відображають надходження й оприбуткування матеріальних ресурсів на підприємстві, потребують від перевіряючих особливої уваги.

Перевірка доцільності формування запасів матеріальних цінностей стає в даний момент одним з найбільш пріоритетних напрямів контролю. Це пояснюється тим, що запаси визнаються активами, якщо існує ймовірність того, що підприємство одержить у майбутньому економічні вигоди, пов’язані з їхнім використанням, і їхня вартість може бути вірогідно визначена. З даного твердження випливає, що вартісна оцінка запасів також перебуває в полі зору ревізорів.

Перевіряючи якість роботи служби матеріально-технічного забезпечення, ревізорові необхідно з’ясувати, як організована діяльність даного підрозділу, які на нього покладені обов’язки. Залежно від розмірів підприємства постачальницьку діяльність може виконувати відділ матеріально-технічного постачання (забезпечення) або конкретна посадова особа (заступник директора з постачання, комерційний директор). У цьому випадку перевіряється якість укладення договорів поставки матеріалів, проведення поточного контролю за виконанням умов договору з кожним партнером (контрагентом), здійснення претензійної діяльності.

Контроль доцільності придбання матеріалів ґрунтується на вивченні реальних потреб підприємства. Перевіряються статутні документи для визначення видів діяльності, на здійснення яких підприємство має дозвіл. Невідповідність отриманих матеріалів, наприклад виробничим потребам, може бути пояснена адміністрацією як придбання з метою продажу. Тоді необхідно уточнити, чи має підприємство право на здійснення торговельної діяльності.

Якщо підприємство має значні запаси певного виду матеріальних цінностей, то їхнє чергове придбання вважається недоцільним, тому що “заморожуються” мобільні оборотні кошти, оскільки вони переведені в матеріальні запаси.

Обґрунтованість здійснення операції є одним з основних факторів її законності. Тому в процесі виконання контрольних дій ревізорам необхідно переконатися в дотриманні всіх умов, що підтверджують обґрунтоване оприбуткування матеріальних цінностей на об’єкті контролю.

По-перше, кожний факт надходження матеріалів повинен бути підтверджений супровідними документами постачальників. У зв’язку з цим, працівники контрольно-ревізійного органу перевіряють наявність рахунків-фактур, сертифікатів якості, накладних, товарно-транспортних накладних, що підтверджують обґрунтованість оформлення прибуткових ордерів.

Крім перевірки супровідних документів, ревізори вивчають відповідні договори на поставку матеріалів. Насамперед, договори повинні бути в наявності. Потім, використовуючи прийом взаємної перевірки, порівнюються дані супровідних документів та умови договорів. Завдяки цьому можна переконатися у виконанні зобов’язань постачальниками у частині обсягів, строків і якості поставленої продукції (матеріалів). Якщо ревізор виявляє, що отримані матеріали не відповідають якісним характеристикам, зазначеним у договорі, то таке оприбуткування визнається необґрунтованим. Очевидно, що, крім взаємної перевірки, на цій стадії контролю широко використовується прийом логічної перевірки, тобто в нашому випадку перевіряється здійснена операція.

Наступним питанням, розглянутим при перевірці надходження матеріальних цінностей, є контроль своєчасного оприбуткування отриманих підприємством вантажів. Несвоєчасне оформлення одержаних матеріалів може призвести до перекручування даних про залишки матеріалів на кінець звітного періоду.

Перевіряючі порівнюють строки оформлення прибуткових документів і дату надходження матеріалів на підприємство, яку можна знайти в журналі обліку вантажів, які надійшли.

Повнота оприбуткування матеріальних цінностей на підприємстві контролюється шляхом порівняння даних про кількість і вартість у супровідних документах постачальника з відповідними даними в прибуткових ордерах (картках складського обліку матеріалів).

Особливу увагу, на наш погляд, варто приділити контролю належного оформлення прибуткових і складських документів. Наявність взаємозалежного документообігу, де вказується надходження матеріалів, що відображають факти, дає підставу зробити висновок про високий рівень організації на підприємстві, поточний контроль обґрунтованості, повноту й своєчасність оприбуткування матеріальних цінностей.

Із цією метою ревізор перевіряє наявність і правильне ведення журналу обліку вантажів, які надійшли, журналу обліку виданих доручень, відомості аналітичного обліку розрахунків з постачальниками й підрядниками № 3.3. Якщо ревізор виявив розбіжності, то необхідно перевірити, чи мало місце обов’язкове складання актів, у яких ці розбіжності відбиті.

Взаємна перевірка прибуткових ордерів і карток складського обліку матеріалів дає підстави судити про ступінь вірогідності даних складського обліку матеріалів, що надійшли за період, що перевіряється.

Коли перевірка операцій з надходження матеріальних цінностей завершена, ревізор приступає до розгляду процедури їхньої витрати. Ревізійна практика показує, що на цій ділянці контролю розкриваються серйозні порушення, сутність яких полягає в необґрунтованому відпуску матеріалів зі складу й відсутності належного оформлення окремих операцій. Члени ревізійної бригади зобов’язані: установити причини порушень, з’ясувати список відповідальних осіб, взяти

письмові пояснення, проінформувати керівництво підприємства й відбити результати контролю в акті ревізії.

При здійсненні контрольних дій використовуються прийоми нормативної перевірки, взаємного контролю документів, арифметичної й хронологічної перевірки, контрольного запуску сировини й матеріалів у виробництво.

У рамках нормативної перевірки ревізор вивчає норми витрати окремих видів матеріалів, установлені відповідною інстанцією (галузеве міністерство, об’єднання, науково- дослідний інститут) або ж розроблені й затверджені усередині підприємства. Після ознайомлення з нормативною базою перевіряють правильність визначення ліміту (нормативу) відпуску матеріалів зі складу у виробництво.

Джерелом контролю в цьому випадку виступають лімітно- заборні карти, вимоги й накладні на відпуск матеріалів у виробництво. На величину ліміту впливають: період використання ліміту, дані про вироблення й чисельний склад робочих цехів (бригад), норми витрати матеріалів на одиницю виробу. Тому перевіряючий додатково вивчає документацію про випуск готової продукції за день або більш тривалий період.

Дуже уважно варто перевіряти факти наднормативного відпуску матеріалів у виробництво. Ревізор уточнює список осіб, що мають право розпорядницького підпису про дозвіл наднормативного відпуску. Потім ревізор повинен переконатися в тому, що відпуск матеріалів понад установлений ліміт здійснюється тільки на підставі сигнальних документів, підписаних уповноваженою особою. У випадку відсутності дозвільного підпису відповідальність за здійснення не- обґрунтованого наднормативного відпуску несе завідувач складом або комірник.

Взаємний контроль карток складського обліку й документів на відпуск матеріалів у виробництво (чи на інші цілі) спрямований на перевірку своєчасного й повного відбиття інформації про витрату матеріальних цінностей. На підставі результатів застосування цього прийому проводиться оцінка вірогідності даних складського обліку в частині відбиття видаткових операцій.

Матеріально відповідальні особи можуть завищувати величину витрачених матеріалів у картках складського обліку з метою приховання недостач, що утворилися. Використання взаємної перевірки дає можливість перевіряючому виявляти подібні порушення.

Прийом контрольного запуску сировини й матеріалів у виробництво має уточнити результати нормативної перевірки, тому що при відповідності норм витрати конкретного виду матеріалів їхній фактичній витраті на рівні документального контролю факт порушення відсутній.

У процесі здійснення контрольного запуску необхідно стежити за дотриманням усіх технологічних умов і вимог, пропонованих до готової продукції. Тому для виконання цієї роботи доцільно залучати компетентних фахівців збоку, щоб фактичний контроль не був проведений формально.

Результати контрольного запуску, оформлені документально, використовуються ревізором у такий спосіб. По-перше, порівнюється кількість витрачених матеріалів на виробництво одиниці виробу, отриманій внаслідок контрольного запуску, і норматив даного показника. Тотожність порівнюваних показників підтверджує обґрунтованість застосовуваних на підприємстві норм витрати матеріалів. В іншому випадку норми можуть бути визнані необґрунтованими.

По-друге, отримані емпіричним шляхом результати порівнюють з документальними даними про фактичну витрату матеріалів на одиницю виробу. Якщо документальна величина перевищує результати запуску, необхідно відібрати письмові пояснення в посадових осіб (технолога). У випадку їхньої неспроможності матеріали ревізії направляються в правоохоронні органи.

Перевірка вірогідності інформації про надходження й витрату коштів, що міститься в картках складського обліку, була детально розглянута при описі контрольних дій на етапі вирішення другого й третього завдань. Однак ми не розглядали контроль залишків матеріалів, які виводяться в картках складського обліку після здійснення кожної операції. Для цього ревізор виконує прості арифметичні підрахунки.

Щоб переконатися у вірогідності залишків певного виду матеріалів на кінець звітного періоду або на певну дату, ревізор використовує прийом хронологічного контролю. Прибуткові й видаткові документи підбираються в хронологічному порядку в міру здійснення операцій. Послідовно додаючи до залишку матеріалів на початок місяця кількість цінностей, що надійшли, і віднімаючи витрату, член ревізійної групи виводить залишок на кінець місяця. Зіставивши отриманий розрахунком залишок з даними картки складського обліку, можна зробити висновок про вірогідність даних складського обліку.

Тепер потрібно порівняти отриману суму з відомістю залишків матеріалів на цю саму дату. Залежно від організації аналітичного обліку матеріалів на підприємстві, взаємній перевірці можна піддати інші регістри аналітичного обліку.

Перевірка кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку може бути спрямована на оцінку вірогідності даних про матеріали, що надійшли, або наявних залишків на конкретну дату, на поточну кредиторську заборгованість перед постачальниками. За допомогою цього прийому також перевіряється коректність записів по віднесенню матеріальних витрат на конкретні види витрат підприємства (виробництво, збут, управління). У процесі контролю вивчається кореспонденція по дебету й кредиту рахунку №20 „Виробничі запаси”. Ревізори перевіряють правильність визначення кінцевого сальдо на рахунках (субрахунках) виробничих запасів.

Перевірка ефективності використання матеріальних цінностей на підприємстві грунтується на розрахунку відносних показників, за якими судять про частку матеріальних витрат у загальному обсязі витрат на виробництво продукції. Вивчення показника матеріалоємності продукції в динаміці дає ревізорові уявлення про тенденції убік збільшення або зменшення частки матеріальних витрат у витратах підприємства. Зроблений аналіз може підтвердити результати раніше проведеної перевірки дотримання норм витрати матеріалів або ж, навпаки, бути причиною її здійснення.

2.3.