6.2.3. Нормативні акти вторинного права.
Регламент – правова форма, що застосовується для закріплення найбільш важливих рішень інституцій ЄС. Зокрема, шляхом прийняття регламента встановлюються податки або закріплюються окремі елементи податку.
Як приклад, можна навести наступні: Регламент Ради №1079/77 про введення „податку загальної відповідальності” (co-responsibility levy) на молоко та молочні вироби, що стягується до бюджету ЄС в рамках єдиної сільськогосподарської політики Співтовариств[359]. Регламент Ради №260/68 про прибутковий податок фізичних осіб, що працюють в апараті ЄС, закріпив порядок справляння прибуткового податку з фізичних осіб, працюючих в структурах Співтовариств.[360] Регламент Ради №2137/85 про Європейське об’єднання із загальною економічною метою (EEIG – European Economic Interest Grouping)[361], прийнятий на основі ст.308 Римського Договору, закріпив правові умови створення та функціонування нового виду юридичних осіб, що створюються юридичними та фізичними особами держав-членів ЄС з метою сприяння загальній виробничій та комерційній діяльності членів, що входять до об’єднання. Даний регламент як джерело податкового права видається цікавим у зв’язку з тим, що звільняє європейські об’єднання із спільною економічною метою від сплати корпораційного податку, а, також, містить відсилочні норми, що передбачають порядок сплати інших податків у відповідності із законодавством держави, в якій EEIG зареєстровано.Юридична форма регламенту також застосовується і для опосередкування інших важливих правових рішень, зокрема Митного кодексу ЄС, затвердженого Регламентом Європейського парламенту та Ради №450/2008[362]. Як джерело податкового права він містить норми, що закріплюють порядок справляння мита, яке за своєю природою є непрямим податком. Таким чином, місце регламенту в системі джерел інтеграційного податкового права ЄС визначене його правовою природою та функціональним призначенням.
Отже, Регламент у сфері податкового регулювання – це правовий акт загального застосування, що використовується для закріплення спільних для всіх держав-членів ЄС податкових положень, які мають пряму дію на території держав-членів.Наступною формою, що з самого початку була орієнтована на гармонізацію національного законодавства, є Директива – вона являє собою правову форму, особливості якої дозволяють досягати бажаного результату апроксимації правових норм національного законодавства держав-членів у встановлені строки. Ці ж особливості визначають й складність у застосуванні директив. Якщо безпосередня дія регламентів, що передбачена Договором про заснування ЄС, не викликала заперечень з боку відповідних органів держав-членів, то автоматичне поширення принципу прямої дії на директиви створювало певні проблеми правозастосування. У Договорі про заснування ЄС не йдеться про пряму дію директив, а вказується лише на їх обов’язкову силу для держав-членів відносно цілей, залишаючи в національній компетенції вибір форм та засобів їх досягнення. Диференційований підхід до актів Співтовариств, що встановлено в Договорі про заснування ЄС, видається, не є випадковим, він обумовлений особливостями функціонального призначення цих актів. Як зазначалося раніше, головною метою директиви є гармонізація національного права держав-членів, в тому числі, й стосовно податкового законодавства, та прилаштування його до здійснення цілей Співтовариств. Імплементація директиви дозволяє поступово наближати законодавчі та адміністративні акти держав-членів, не порушуючи їх правових традицій та враховуючи те, що основні дії по застосуванню рішень Співтовариств та розгляду питань та спорів, що виникають з цього здійснюється національними органами управління та судом.
Вочевидь, спільна мета та національні засоби її досягнення, передбачені директивою, являють собою найбільш ефективний механізм вирішення питань інтеграції у сфері правового регулювання різних аспектів податкових відносин. Так, більшість актів, що приймаються з податкових питань, – саме директиви.
Вони є тією правовою формою, яка забезпечує все більш складні інтеграційні рішення і при цьому в найменьшій мірі торкаються суверенітету держав-членів.Директиви, що прийняті щодо податкових питань, встановлюють єдині вимоги до визначення елементів податків держав-членів та закріпляють порядок взаємодії їх податкових органів. Наприклад, Директива №92/12 про режим зберігання, рух та контроль за товарами, що обкладаються акцизом[363]; Директива №2006/112 про загальну систему податку на додану вартість[364]; Директива №90/435 про загальну систему оподаткування материнських та дочірніх компаній в різних державах-членах[365]; Директива №90/434 про загальну систему оподаткування, що застосовується до поглинань, розділу, передачі активів та обміну акціями по відношенню до компаній у різних державах-членах[366]; Директива №2003/49 про загальну систему оподаткування відсотків та роялті, що виплачуються залежними компаніями різних держав-членів[367]; Директива №77/799 про взаємну допомогу податкових органів держав-членів у сфері прямого оподаткування з метою забезпечення необхідних умов для боротьби з ухиленням від сплати податків та найбільш ефективного оподаткування прибутків юридичних осіб[368] та ін.
Серед багатьох директив, що прийняті з податкових питань, найбільш важливими з точки зору сприйняття предмету та обсягу податкових відносин, що регулюються інтеграційними нормами, є директиви, які можна назвати засадничими, оскільки саме вони містять ті принципові положення, на основі яких відбувається процес гармонізації законодавства держав-членів ЄС.
Рішення приймаються із спеціальних питань, що мають спільне для всіх держав-членів значення, і з питань, що стосуються інтересів окремих держав. Одним з таких стало Рішення Ради №70/243 про заміну фінансових внесків держав-членів власними доходами Співтовариств. Це рішення встановило систему власних ресурсів (own resources), заклавши підвалини фінансової самостійності ЄС.
Правова форма рішення використовується також і для регулювання суто спеціальних питань.
Ряд таких рішень, що стосувалися фінансування Співтовариства, було прийнято відносно податку з продажу вугілля та сталі, що стягувався до бюджету ЄОВС. Основні положення щодо порядку обчислення та стягнення цього податку були викладені в Рішенні №2-52 та наступних: №3-59, №75/3289, №80/3334[369].Так, коли під час здійснення деяких економічних проектів чи інших заходів економічного характеру державами-членами положення актів інституцій ЄС суперечать їх податковій політиці, в тому числі вже інкорпорованим в національне законодавство нормам, правовий порядок ЄС передбачає можливість припинення дії деяких правових норм ЄС відносно відповідних держав. В даному випадку також застосовується правова форма рішення. Наприклад, Рішення Ради №2003/544[370], що дозволило Німеччині укласти угоду із Швейцарією, яка містила положення, що не відповідали статтям 2 та 3 діючої на той час Директиви №77/388 про гармонізацію законів держав-членів про податки з обороту[371].
Різноманітність юридичних форм прийняття рішень свідчить, перш за все, про розуміння творцями норм права ЄС важливості та складності проблеми створення механізму взаємодії Співтовариств із державами-членами, ефективність якого грунтувалась би не на заміні національних податкових процедур, а на їх гармонізації та певній уніфікації. Юридичні властивості різних видів актів Співтовариств надають змогу уникати спрощеного підходу до процесу апроксимації (зближення) податкового законодавства держав-членів та сприяють створенню загальноєвропейської системи правового регулювання податків, що поєднає краще, що існує на даний час в національному праві та правозастосуванні. Особливість системи джерел права ЄС полягає у тому, що в процесі регламентування різних напрямків інтеграційної політики перевага віддається тим правовим формам, що є найбільш ефективними для досягнення конкретних цілей. У застосуванні до податкових відносин це проявляється в тому, що задля гармонізації найбільш доцільною правовою формою апроксимації податкового законодавства держав-членів ЄС є директива.