9.2. Методологічні засади бухгалтерського обліку основних засобів та нематеріальних активів

МСБО 16 «Основні засоби»;

МСБО 38 «Нематеріальні активи»;

МСБО 36 «Зменшення корисності активів»;

МСБО 40 «Інвестиційна нерухомість»;

МСФЗ 3 «Об'єднання бізнесу»;

МСФЗ 5 «Непоточні активи, утримувані для продажу, і припинена діяльність».

а) існує ймовірність, що майбутні економічні вигоди, пов'язані з об'єктом, надійдуть до суб'єкта господарювання;

б) собівартість об'єкта можна достовірно оцінити.

Відповідно до МСБО 16, первісна оцінка основних засобів здійснюється за їхньою собівартістю. При цьому собівартість об'єкта основних засобів складається з:

а) ціни його придбання, включаючи імпортні мита та невідшкодовувані податки на придбання після вирахування торговельних та цінових знижок;

б) будь-яких витрат, які безпосередньо пов'язані з доставкою активу до місця розташування та приведення в стан, необхідний для його експлуатації у спосіб визначений управлінським персоналом;

в) первісної попередньої оцінки витрат на демонтаж, переміщення об'єкта та відновлення території, на якій він розташований, зобов'язання за якими суб'єкт господарювання бере або коли його купують, або внаслідок використання об'єкта протягом певного періоду з метою, яка відрізняється від виробництва запасів протягом цього періоду.

У випадку, коли оплата придбаних основних засобів відстрочується, то ринкова процентна ставка повинна бути визнана в обліку або капіталізована.

Якщо об'єкт основних засобів придбаний в обмін на інший актив (подібний або неподібний), то його собівартість оцінюється за справедливою вартістю, якщо а) операція обміну має комерційну сутність та б) справедливу вартість отриманого активу або від-даного активу можна достовірно оцінити.

Відповідно до МСБО 16, подальші видатки, пов'язані з об'єктом основних засобів, повинні додаватися до балансової вартості цього активу, якщо є ймовірність того, що майбутні економічні вигоди, які перевищують первісно оцінений рівень продуктивності існуючого активу, надходитимуть до підприємства. Подальші видатки на основні засоби визнаються як актив тільки тоді, коли вони покращують їх стан, підвищуючи оцінений спочатку рівень його продуктивності. Прикладами таких поліпшень є модернізація, модифікація, дообладнання, добудова, реконструкція.

Витрати на ремонт чи обслуговування основних засобів здійснюються для відновлення або підтримання майбутніх економічних вигід, що їх підприємство може очікувати від оціненого спочатку рівня продуктивності активу. В такому разі вони визнаються витратами періоду, коли вони були понесені.

Після первісного визнання основних засобів їх подальший облік може здійснюватися, згідно з МСБО 16, за однією із двох моделей:

за моделлю собівартості, згідно з якою, основні засоби відображаються в обліку за собівартістю за вирахуванням накопиченої амортизації та збитків від зменшення корисності;

за моделлю переоцінки, яка передбачає відображення в обліку основних засобів за переоціненою вартістю, яка відповідає їх справедливій вартості за вирахуванням накопиченої амортизації та збитків від зменшення корисності.

У випадку застосування моделі переоцінки, переоцінку потрібно здійснювати настільки регулярно, щоб їх залишкова вартість не відрізнялась суттєво від їх справедливої вартості на дату балансу.

Якщо в результаті переоцінки балансова вартість основного засобу збільшилася, то збільшення відображається безпосередньо за кредитом рахунку власного капіталу під назвою «Дооцінка».

Якщо балансова вартість активу зменшилася в результаті переоцінки, зменшення має визнаватися у звіті про фінансові результати. Проте зменшення слід безпосередньо відображати за дебетом рахунку власного капіталу під назвою «Дооцінка», якщо існує кредитове сальдо дооцінки щодо цього активу.

Коли припиняється визнання переоціненого активу, дооцінку, що входить до власного капіталу стосовно цього активу, можна прямо перенести до нерозподіленого прибутку, або можна залишити на рахунку власного капіталу під назвою «Дооцінка». Перенесення дооцінки до нерозподіленого прибутку не повинно здійснюватися через звіт про фінансові результати.

МСБО 16 вимагає, щоб при проведенні переоцінки об'єкту основного засобу також здійснювалась переоцінка усього класу, до якого належить даний об'єкт. При цьому клас основних засобів трактується як група активів, однакових за характером і способом використання в діяльності підприємства. Прикладами окремих класів активів є земля; кораблі; літаки; автомобілі, меблі та приладдя; офісне обладнання.

Стосовно амортизації основних засобів у МСБО 16 «Основні засоби» містяться наступні вимоги. Суму активу, що амортизується, слід розподіляти на систематичній основі протягом строку його корисної експлуатації. Ліквідаційну вартість та строк корисної експлуатації активу слід переглядати принаймні на кінець кожного фінансового року та, якщо очікування відрізняються від попередніх оцінок, зміну (зміни) слід відображати як зміну в обліковій оцінці відповідно до МСБО 8 «Облікові політики, зміни в облікових оцінках та помилки». Метод амортизації, що використовується, має відображати очікувану форму споживання майбутніх економічних вигід від цього активу суб'єктом господарювання. Кожну частину об'єкта основних засобів, собівартість якої є суттєвою стосовно загальної собівартості об'єкта, слід амортизувати окремо.

Компенсацію від третіх сторін за об'єкти основних засобів, корисність яких зменшилась, втрачені або віддані об'єкти, слід включати до прибутку чи збитку, коли компенсація стає такою, що підлягає отриманню.

Зменшення корисності або втрата об'єктів основних засобів, відповідні позови щодо компенсації або виплати компенсації від третіх сторін та будь-яке подальше придбання або будівництво активів для заміни — це окремі економічні події та обліковуються окремо таким чином:

а) зменшення корисності об'єктів основних засобів визнається відповідно до МСБО 36 «Зменшення корисності активів»;

б) припинення визнання об'єктів основних засобів, які вибули з експлуатації або лік-відовані, визначається згідно з МСБО 16;

в) компенсація від третіх сторін за об'єкти основних засобів, корисність яких зменшилася, втрачені або віддані об'єкти, включається до визначення прибутку чи збитку, коли вона стає такою, що підлягає отриманню;

ґ) собівартість об'єктів основних засобів, які були відновлені, придбані або збудовані з метою заміни, визначається згідно з МСБО 16.

Слід припиняти визнання балансової вартості об'єкта основних засобів: а) після вибуття або б) коли не очікують майбутніх економічних вигід від його використання або вибуття. Прибуток чи збиток, що виникає від припинення визнання об'єкта основних засобів слід включати до прибутку чи збитку, коли припиняється визнання об'єкту (якщо МСБО 17 не вимагає іншого після продажу з подальшою орендою). Прибутки не слід класифікувати як дохід.

Прибуток або збиток, що виникає від припинення визнання об'єкта основних засобів, слід визнавати як різницю між чистими надходження від вибуття, у разі їх наявності, та балансовою вартістю об'єкта.

Питання, пов'язані з обліком нематеріальних активів регламентуються МСБО 38 «Нематеріальні активи». Даний стандарт вимагає, щоб підприємство визнавало в обліку придбаний або створений нематеріальний актив тільки тоді, коли існує імовірність отримання в майбутньому економічних вигод, пов'язаних з цим активом, та його вартість може бути достовірно визначена.

Нематеріальні активи первісно оцінюються за собівартістю.

Згідно з МСБО 38, усі видатки на дослідження мають визнаватися як витрати на час їхнього понесення. При цьому під дослідженням розуміють сплановані дослідження, здійснювані вперше певним підприємством для отримання і розуміння нових наукових або технічних знань.

Нематеріальний актив, який виникає в результаті розробок (чи на етапі розробок внутрішнього проекту), слід визнавати, якщо і тільки якщо суб'єкт господарювання може продемонструвати все, що зазначено нижче:

а) технічну можливість завершити створення нематеріального активу так, щоб він був придатний для використання або продажу;

б) свій намір завершити створення нематеріального активу та використовувати або продати його;

в) свою здатність використовувати або продати нематеріальний актив;

г) як нематеріальний актив генеруватиме ймовірні майбутні економічні вигоди. Серед іншого, суб'єктові господарювання слід продемонструвати існування ринку для результатів експлуатації нематеріального активу чи для самого нематеріального активу або (якщо його використовуватимуть внутрішньо) корисність нематеріального активу;

ґ) наявність відповідних технічних, фінансових та інших ресурсів для завершення розробок та використання чи продажу нематеріального активу;

д) свою здатність достовірно оцінити видатки, які відносяться до нематеріального активу протягом його розробки.