Субъект налогообложения. Налоговый статус физических и юридических лиц

Субъект налогообложения - это лицо, на котором лежит юридическая ответственность уплатить налог за счет собственных средств. Субъект налогообложения - налогоплательщик и/или плательщик сборов.

Налоговым кодексом РФ определен порядок, когда обязанности по уплате налогов и сборов выполняют филиалы и обособленные подразделения российских организаций.

Налог уплачивается за счет собственных средств субъекта налогообложения, т. е. налог должен сокращать доходы налогоплательщика.

« О нало г ах не д ого в ар и в аю тс я » - о д ин и з о с н о в н ы х принципов налогообложения.

Обязанность уплатить налог за счет собственных средств не означает, что налогоплательщик должен уплатить налог непосредственно (т. е. со своего счета, из своего кармана и т. п.). От имени налогоплательщика налог может быть уплачен и иным лицом (представителем). Существует два вида представительства:

• представительство по закону (налог на доходы несовершеннолетних и недееспособных оплачивают их родители, опекуны, попечители по отдельной декларации);
• представительство по назначению (по доверенности).

Законными представителями налогоплательщика-организации признаются лица, уполномоченные представлять указанную организацию на основании закона или ее учредительных документов.

Законными представителями налогоплательщика - физического лица признаются лица, выступающие в качестве его представителей в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации (ст. 27 Налогового кодекса РФ).

Уполномоченный представитель налогоплательщика-организации осуществляет свои полномочия на основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном гражданским законодательством Российской Федерации.

Уполномоченный представитель налогоплательщика - физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к нотариально удостоверенной в соответствии с гражданским законодательством, Российской Федерации (ст.

В отличие от других отраслей публично-правового цикла, где во главу угла ставятся политико-правовые отношения лица и государства, в налоговом праве прежде всего учитывают экономические связи налогоплательщика с государством.

Экономические отношения налогоплательщика и государства определяются посредством принципа постоянного местопребывания (резидентства), согласно которому налогоплательщиков подразделяют на лиц:

• имеющих постоянное местопребывание в определенном государстве (налоговые резиденты);
• не имеющих в нем постоянного местопребывания (налоговые нерезиденты).

Различие этих двух групп налогоплательщиков состоит в том, что у резидентов налогообложению подлежат доходы, полученные как на территории данного государства, так и вне его (полная налоговая обязанность), у нерезидентов - только доходы, полученные из источников в данном государстве (ограниченная налоговая обязанность).

Налоговый статус физических лиц

Резидентство физических лиц в России устанавливается ежегодно.

Лица, имеющие постоянное местожительство в Российской Федерации,

• это лица, включая иностранцев и лиц без гражданства, проживающие на территории России не менее 183 дней в календарном году (в течение одного или нескольких периодов).

Лица, не имеющие постоянного местожительства в Российской Федерации, - лица, проживающие на территории России менее 183 дней в календарном году (тест физического присутствия).

Национальными законодательствами и международными соглашениями устанавливается строгая последовательность применения следующих критериев для определения местожительства в случаях, когда временного критерия недостаточно:

1. место расположения привычного (постоянного) жилища;
2. центр жизненных интересов (личные и экономические связи);
3. место обычного проживания;
4. гражданство.

Налоговый статус юридических лиц

Деление юридических лиц на группы по принципу резидентства для России не является столь важным, как в отношении налогоплательщиков - физических лиц.

В мировом финансовом праве применяются, кроме указанного выше, и другие тесты:

• тест инкорпорации;
• тест места осуществления центрального управления и контроля;
• тест места осуществления текущего управления компанией;
• тест деловой цели.

Иногда юридические лица в целях налогообложения подразделяют на подгруппы не по признаку резидентства, а по другим признакам, например, по численности работающих на предприятии.

В России существенными льготами по налогообложению пользуются предприятия с небольшой численностью. Государство законодательно установило критерии отнесения предприятий к этой группе (Федеральный закон Российской Федерации № 88-ФЗ от 12 мая 1995 г. «О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации»).

Данным Федеральным законом к субъектам малого предпринимательства относятся коммерческие организации, в уставном капитале которых доля участия Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, общественных и религиозных организаций (объединений), благотворительных и иных фондов не превышает 25 %; доля, принадлежащая одному или нескольким юридическим лицам, не являющимся субъектами малого предпринимательства, не превышает 25 % и в которых средняя численность работников за отчетный период не превышает следующих предельных уровней (малые предприятия):

• в промышленности - 100 чел.;
• в строительстве - 100 чел.;
• на транспорте - 100 чел.;
• в сельском хозяйстве - 60 чел.;
• в научно-технической сфере - 60 чел.;
• в оптовой торговле - 50 чел.;
• в розничной торговле и бытовом обслуживании населения - 30 чел.;
• в остальных отраслях и при осуществлении других видов деятельности - 50 чел.

Под субъектами малого предпринимательства понимаются также физические лица, занимающиеся предпринимательской деятельностью без образования юридического лица.

Критерии отнесения предприятий к группе малых, действовавшие ранее (которые давались Законом «О предприятиях и предпринимательской деятельности»), с принятием закона № 88-ФЗ перестали действовать.

Деление юридических лиц по видам хозяйственной деятельности возможно для стимулирования отдельных отраслей производства, признанных приоритетными. Группе предприятий приоритетной отрасли могут предоставляться определенные льготы (например, предприятиям отраслей сельского хозяйства).

Права налогоплательщиков (плательщиков сборов)

Налогоплательщики имеют право:

• получать от налоговых органов по месту учета бесплатную информацию о действующих налогах и сборах, а также о правах и обязанностях налогоплательщиков, полномочиях налоговых органов и их должностных лиц;
• получать от налоговых органов письменные разъяснения по вопросам применения законодательства о налогах и сборах;
• использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах;
• получать отсрочку, рассрочку, налоговый кредит или инвестиционный налоговый кредит в порядке и на условиях, установленных Налоговым кодексом;
• на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов;
• представлять свои интересы в налоговых правоотношениях лично либо через своего представителя;
• представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по исчислению и уплате налогов, а также по актам проведенных налоговых проверок;
• присутствовать при проведении выездной налоговой проверки;
• получать копии акта налоговой проверки и решений налоговых органов, а также требования об уплате налога;
• требовать от должностных лиц налоговых органов соблюдения законодательства о налогах и сборах при совершении ими действий в отношении налогоплательщиков;
• не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов и их должностных лиц, не соответствующие настоящему Кодексу или иным федеральным законам;
• обжаловать в установленном порядке решения налоговых органов и действия (бездействие) их должностных лиц;
• требовать соблюдения налоговой тайны;
• требовать в установленном порядке возмещения в полном объеме убытков, причиненных незаконными решениями налоговых органов или незаконными действиями (бездействием) их должностных лиц.

О б я з а н н о с т и на л о г о п л а тел ь щ и к о в

Статья 23 Налогового кодекса РФ регулирует обязанности налогоплательщиков и плательщиков сбора.

Налогоплательщики обязаны:

• уплачивать законно установленные налоги;
• встать на учет в органах Государственной налоговой службы Российской Федерации, если такая обязанность предусмотрена Налоговым кодексом (юридические лица, предприниматели без образования юридического лица);
• вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах;
• представлять в налоговый орган по месту учета в установленном порядке налоговые декларации по тем налогам, которые они обязаны уплачивать, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах;
• представлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов (перечень этих документов должен быть установлен в Особенной части Налогового кодекса Российской Федерации);
• выполнять законные требования налогового органа об устранении выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах, а также не препятствовать законной деятельности должностных лиц налоговых органов при исполнении ими своих служебных обязанностей;
• предоставлять налоговому органу необходимую информацию и документы в случаях и порядке, предусмотренном Налоговым кодексом;
• в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих полученные доходы (для организаций - также и произведенные расходы) и уплаченные (удержанные) налоги.

Кроме того, налогоплательщики - организации и индивидуальные предприниматели - обязаны сообщать в налоговый орган по месту учета:

• об открытии или закрытии счетов - в десятидневный срок;
• обо всех случаях участия в российских и иностранных организациях - в срок не позднее одного месяца со дня начала такого участия;
• обо всех обособленных подразделениях, созданных на территории Российской Федерации, - в срок не позднее одного месяца со дня их создания, реорганизации или ликвидации;
• о прекращении своей деятельности, объявлении несостоятельности (банкротстве), ликвидации или реорганизации - в срок не позднее трех дней со дня принятия такого решения;
• об изменении своего местонахождения - в срок не позднее десяти дней со дня принятия такого решения.

Впервые Налоговый кодекс РФ легализовал понятие «налоговый агент», хотя институт налоговых агентов сложился уже давно.

Права налоговых агентов совпадают с правами налогоплательщиков.

У налоговых агентов двойственное положение: с одной стороны, они выступают по отношению к налогоплательщику как некие фискальные органы, исчисляющие и удерживающие налоги, с другой стороны, по отношению к налоговому органу, они выступают как обязанные лица, обладающие функциями налогоплательщика.

Институт сборщиков налогов (ст. 25 Налогового кодекса РФ) является в какой-то мере отмирающим институтом в налоговом законодательстве. Функции сборщиков налогов возложены в основном на государственные органы, органы местного самоуправления, суды, органы по записи актов гражданского состояния, нотариальные конторы и др. Сборщики налогов не имеют полномочий по удержанию налогов, их функции ограничены приемом платежей и осуществлением контроля за своевременностью их уплаты. Права, обязанности и ответственность сборщиков налогов определяются соответствующими федеральными законами, законодательными актами субъектов федерации и нормативными правовыми актами органов местного самоуправления о налогах и сборах.