8.8. АКЦИЗЫ

/1кцизы относятся к косвенным налогам, уплачиваемым потре­бителями и включаемыми в цену товара и минерального сырья. Акцизы выполняют главным образом фискальную функцию, обес­печивая наполнение бюджета за счет достаточно полно собираемого налога.

Нсьюгомютеяьщиками акциза являются субъекты экономической деятельности, совершающие операции с подакцизными товарами и минеральным сырьем. Это организации, индивидуальные предпри­ниматели, лица, осуществляющие перемещение товаров через та­моженную границу Российской Федерации, в соответствии с Тамо­женным кодексом РФ.

К подакцизным товарам относятся:

• спирт этиловый из всех видов сырья, за исключением спирта коньячного;

• спиртосодержащая продукция с объемной долей этилового спирта более 9%;

• препараты ветеринарного назначения, прошедшие государст­венную регистрацию, разлитые в емкости не более 100 мл;

• парфюмерно-косметическая продукция, прошедшая государ­ственную регистрацию, разлитая в емкости не более 270 мл;

• отходы, образующиеся при производстве спирта этилового из пищевого сырья, водок, ликероводочных изделий, внесенные в Го­сударственный реестр этилового спирта из пищевого сырья, алко­гольной и алкоголссодсржащей продукции в Российской Федера­ции, подлежащие дальнейшей переработке и использованию для технических целей;

• товары бытовой химии в аэрозольной упаковке;

• алкогольная продукция (с объемной долей этилового спирта более 1,5%, за исключением виномагериалов);

• пиво;

• табачная продукция;

• ювелирные изделия;

• автомобили легковые и мотоциклы с мощностью двигателя свыше 112,5 кВт (150 л.

• автомобильный бензин;

• дизельное топливо;

• моторные масла для дизельных и карбюраторных (инжектор­ных) двигателей.

Подакцизное минеральное сырье включает нефть и стабильный газовый конденсат и природный газ.

Объектом налогообложения являются следующие операции:

• реализация на территории РФ лицами произведенных ими подакцизных товаров, в том числе реализация предметов залога и передача подакцизных товаров по соглашению о предоставлении отступного или новации;

• реализация организациями с акцизных складов алкогольной продукции, приобретенной от налогоплательщиков — производите­лей продукции либо с акцизных складов других организаций;

• передача подакцизных товаров в установленных НК РФ слу­чаях;

• ввоз подакцизных товаров на таможенную территорию РФ;

• реализация природного газа за пределы территории РФ;

• реализация и передача, в том числе на безвозмездной основе, природного газа на территории РФ газораспределительным органи­зациям либо непосредственно конечным потребителям;

• другие объекты в соответствии с НК РФ.

К итоговым льготам по акцизам относится освобождение от налогообложения отдельных операций, в том числе:

• передача подакцизных товаров одним структурным подразде­лением организации, не являющимся самостоятельным налогопла­тельщиком, для производства других подакцизных товаров другому такому же структурному подразделению этой организации;

• реализация на территории РФ природного газа для личного потребления физическими лицами, а также для потребления жи­лищно-строительными кооперативами, кондоминиумами и другими подобными потребителями;

• передача и реализация природного газа для производства (в том числе на давальчсской основе) сжатого газа в случае его реали­зации по государственным регулируемым ценам;

• другие льготы, предусмотренные НК РФ.

Освобождение от налогообложения подакцизных товаров и ми­нерального сырья требует ведения отдельного учета операций по их производству и реализации.

Акцизы не уплачиваются при вывозе подакцизных товаров в та­моженном режиме экспорта за пределы территории Российской Фе­дерации непосредственно налогоплательщиком — производителем этих товаров, а также собственником нефтепродуктов, выработанных из собственного сырья по договору о переработке нефти с нефтепе­рерабатывающим заводом, или по их поручению другим лицом на основании договора комиссии, договора поручения или агентского договора.

При ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию Рос­сийской Федерации налогообложение зависит от избранного тамо­женного режима. Так, при помещении подакцизных товаров под та­моженный режим выпуска для свободного обращения акциз уплачи­вается в полном объеме, реимпорта — налогоплательщиком уплачи­ваются суммы акциза, от уплаты которых он был освобожден либо которые были ему возвращены в связи с экспортом товаров и т.п.

Аналогичная зависимость установлена при вывозе подакцизных товаров с таможенной территории Российской Федерации. Напри­мер, при вывозе товаров в таможенном режиме экспорта за преде­лы таможенной территории Российской Федерации акциз не упла­чивается, в режиме реэкспорта за пределы таможенной территории Российской Федерации уплаченные при ввозе на таможенную тер­риторию Российской Федерации суммы акциза возвращаются нало­гоплательщику и т.п.

При перемещении физическими лицами подакцизных товаров, не предназначенных для производственной деятельности, применя­ется упрощенный либо льготный порядок уплаты акциза

Налоговая база определяется отдельно по каждому виду подак­цизного товара.

При реализации произведенных налогоплательщиком подак­цизных товаров в зависимости от установленных налоговых ставок налоговая база определяется:

1) как объем реализованных подакцизных товаров в натураль­ном выражении — по подакцизным товарам, в отношении которых установлены твердые (специфические) налоговые ставки в абсо­лютной сумме на единицу измерения;

2) как стоимость реализованных подакцизных товаров по цене, ука­занной сторонами сделки, без учета акциза, НДС и налога с пропаж — по подакцизным товарам, в отношении которых установлены адвалорные (в процентах) налоговые ставки;

3) как стоимость переданных подакцизных товаров, исчислен­ная исходя из средних цен реализации, действовавших в предыду­щем налоговом периоде, а при их отсутствии исходя из рыночных цен без учета акциза, НДС и налога с продаж — по подакцизным товарам, в отношении которых установлены адвалорные (в процен­тах) налоговые ставки.

При реализации подакцизного минерального сырья налоговая база определяется следующим образом:

1) как объем реализованной (переданной) продукции в натураль­ном выражении — по нефти и стабильному газовому конденсату;

2) как стоимость реализованной продукции, исчисленной исхо­дя из применяемых цен, но не ниже государственных регулируемых цен, с учетом предоставленных скидок без НДС и надбавки для газораспределительных организаций при реализации транспортиро­ванного газа непосредственно конечным потребителям — по при­родному газу;

3) при реализации природного газа за пределы территории Рос­сийской Федерации — как стоимость реализованной продукции за вычетом НДС при реализации в государства — участники СНГ, та­моженных пошлин и расходов на транспортировку газа за предела­ми территории Российской Федерации;

4) затраты на транспортировку природного газа, принадлежа­щего налогоплательщикам, не являющимся субъектами естествен­ных монополий в сфере транспортировки газа по трубопроводам, по территории Российской Федерации включаются в налогообла­гаемую базу в сумме тарифа (отпускных цен), утверждаемого для внутрисистемного потребления субъектами естественных монопо­лий, осуществляющими производство, транспортировку и реализа­цию газа.

При ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию Российской Федерации налоговая база определяется:

1) по подакцизным товарам, в отношении которых установлены твердые (специфические) налоговые ставки, — как объем ввозимых подакцизных товаров в натуральном выражении;

2) по подакцизным товарам, в отношении которых установлены адвалорные налоговые ставки, как сумма их таможенной стоимости и подлежащей уплате таможенной пошлины.

Налоговая база определяется отдельно по каждой ввозимой на таможенную территорию Российской Федерации партии подакциз­ных товаров.

Для организаций и индивидуальных предпринимателей налого­вый период устанавливается как календарный месяц.

Налогообложение подакцизных товаров и подакцизного мине­рального сырья осуществляется по единым на территории Россий­ской Федерации налоговым ставкам, устанавливаемым НК РФ.

Ставки авансового платежа в форме покупки акцизных марок либо региональных специальных марок по подакцизным товарам, подлежащим обязательной маркировке, устанавливаются Прави­тельством Российской Федерации и не превышают \% установлен­ной ставки акциза на алкогольную продукцию с объемной долей этилового спирта свыше 25%.

Сумма акциза по подакцизным товарам и минеральному сырью, в отношении которых установлены твердые (специфические) нало­говые ставки, исчисляется как произведение соответствующей на­логовой ставки и налоговой базы.

Сумма акциза по подакцизным товарам и минеральному сырью, в отношении которых установлены адвалорные налоговые ставки, исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная до­ля налоговой базы, а при раздельном учете — как сумма, получен­ная в результате сложения сумм акцизов, исчисленных отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответ­ствующих налоговых баз.

Общая сумма акциза при реализации подакцизных товаров и минерального сырья представляет собой сумму, полученную в ре­зультате сложения сумм акциза, исчисленных для каждого вида по­дакцизного товара и минерального сырья, облагаемых акцизом по разным налоговым ставкам.

Общая сумма акциза по подакцизным товарам и минеральному сырью исчисляется по итогам каждого налогового периода приме­нительно ко всем операциям по их реализации, если дата реализа­ции относится к соответствующему налоговому периоду.

Если налогоплательщик не ведет раздельного учета, сумма ак­циза по подакцизным товарам определяется исходя из максималь­ной из применяемых налогоплательщиком налоговой ставки от единой налоговой базы, определенной по всем облагаемым акцизом операциям.

Рассмотрим налоговые режимы, применяемые в отношении ал­когольной продукции.

Хранение, транспортировка и поставка покупателям алкоголь­ной продукции, производимой на территории РФ, осуществляются в соответствии с условиями режимов налогового склада В период нахождения алкогольной продукции под действием режимов нало­гового склада продукция не считается реализованной и в отноше­нии нес не возникает обязательство по уплате акциза.

Под режимом налогового смада понимается комплекс мер и ме­роприятий налогового контроля, осуществляемых налоговыми ор­ганами в отношении алкогольной продукции с момента окончания се производства и поступления на склад (акцизный склад) до мо­мента се отгрузки покупателям.

Под действием режима налогового склада находится террито­рия, на которой расположены производственные помещения, ис­пользуемые для производства алкогольной продукции, а также на- холящиеся вне этой территории специально учреждаемые акцизные склады для ее хранения.

Для учреждения акцизного склада налогоплательщик должен иметь разрешение, выдаваемое территориальными органами Мини­стерства РФ по налогам и сборам по субъектам Российской Феде­рации.

Налогоплательщик, реализующий производимые им подакциз­ные товары, алкогольную продукцию с акцизных складов организа­ций оптовой торговли, подакцизное минеральное сырье, произво­дящий подакцизные товары из давальчсского сырья, предъявляет к оплате покупателю соответствующую сумму акциза.

В расчетных документах, первичных учетных документах и сче­тах-фактурах сумма акциза выделяется отдельной строкой, за ис­ключением случаев реализации подакцизных товаров и подакциз­ного минерального сырья за пределы территории РФ. При реализа­ции подакцизных товаров и минерального сырья, операции по реа­лизации которых освобождены от налогообложения, расчетные и первичные учетные документы, счета-фактуры выписываются без выделения соответствующих сумм акциза. При этом делается над­пись или ставится штамп «Без акциза». При реализации подакциз­ных товаров населению по розничным ценам соответствующая сумма акциза включается в цену указанного товара.

При ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию РФ таможенные формы и расчетные документы, удостоверяющие факт уплаты акциза, используются как контрольные документы для уста­новления обоснованности налоговых вычетов.

При вывозе подакцизных товаров в таможенном режиме экс­порта за пределы территории РФ для подтверждения обоснованно­сти освобождения от уплаты акциза и налоговых вычетов в налого­вый орган по месту регистрации налогоплательщика в течение 180 дней со дня реализации указанных товаров представляется кон­тракт налогоплательщика с контрагентом на поставку подакцизных товаров, платежные документы и выписка банка, подтверждающие фактическое поступление выручки от реализации подакцизных то­варов иностранному лицу на счет российского поставщика в рос­сийском банке, грузовая таможенная декларация, копии транспорт­ных или товаросопроводительных документов с соответствующими отметками органов, отвечающих за тс или иные операции.

Суммы акциза, исчисленные при реализации подакцизных то­варов и минерального сырья (за исключением реализации на без­возмездной основе) и предъявленные покупателю, относятся у на­логоплательщика на расходы, принимаемые к вычету при исчисле­нии налога на доходы организаций.

Суммы акциза, исчисленные по операциям передачи подакциз­ных товаров и минерального сырья, а также при их реализации на безвозмездной основе, относятся у налогоплательщика за счет соот­ветствующих источников, за счет которых относятся расходы по этим подакцизным товарам и минеральному сырью.

Суммы акциза у покупателя учитываются в стоимости приобре­тенных подакцизных товаров и минерального сырья.

Суммы акциза, фактически уплаченные при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию Российской Федерации, учи­тываются в стоимости подакцизных товаров.

По акцизам, как и по многим другим налогам, устанавливаются налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров, при ввозе подакцизных товаров на таможен­ную территорию Российской Федерации, выпущенных в свободное обращение, в дальнейшем использованных в качестве сырья для производства подакцизных товаров.

При передаче подакцизных товаров, произведенных из давальче- ского сырья, вычетам подлежат суммы акциза, предъявленные про­давцами и уплаченные собственником давальчсского сырья при его приобретении либо уплаченные им при ввозе этого сырья на тамо­женную территорию Российской Федерации, выпущенного в сво­бодное обращение, а также суммы акциза, исчисленные и уплачен­ные собственником этого давальчсского сырья при его производстве.

Кроме того, вычетам подлежат: суммы акциза, уплаченные на территории Российской Федерации по спирту этиловому, произве­денному из пищевого сырья, использованному для производства виноматсриалов, в дальнейшем использованных для производства алкогольной продукции; суммы акциза, уплаченные налогопла­тельщиком, в случае возврата покупателем подакцизных товаров или отказа от них; суммы авансового платежа, уплаченные при приобретении акцизных марок либо при приобретении специаль­ных региональных марок, по подакциышм товарам, подлежащим обязательной маркировке.

Налоговые вычеты производятся на основании расчетных доку­ментов и счетов-фактур, выставленных продавцами при приобрете­нии налогоплательщиком подакцизных товаров, либо на основании документов, подтверждающих ввоз подакцизных товаров на тамо­женную территорию Российской Федерации и уплату соответствую­щей суммы акциза

Вычетам подлежат только суммы акциза, фактически уплачен­ные продавцам при приобретении подакцизных товаров либо фак­тически уплаченные при ввозе подакцизных товаров на таможен­ную территорию РФ, выпущенных в свободное обращение. При оплате подакцизных товаров, использованных в качестве сырья для производства других товаров, третьими лицами, налоговые вычеты производятся, если в расчетных документах указано наименование организации, за которую произведена оплата.

При реализации виноматсриалов, спирта этилового, произве­денного из пищевого сырья по ценам, включающим акциз, вычеты сумм акциза производятся при представлении налогоплательщика­ми платежных документов с отметкой банка, подтверждающих факт их оплаты продавцом. При этом вычету подлежит сумма акциза в размере, не превышающем сумму акциза, исчисленную по формуле:

С = (А* Ю/100)• О,

где С — сумма акциза, уплаченная по спирту этиловому, использован­ному для производства вина;

А — налоговая ставка за I л 100-процентного этилового спирта;

К — крепость вина;

О — объем реализова*шого вина.

Сумма акциза, превышающая сумму акциза, исчисленную по указанной формуле, относится за счет доходов, остающихся в рас­поряжении налогоплательщиков после уплаты налога на доходы организаций.

Вычеты сумм акциза производятся в части стоимости соответст­вующих подакцизных товаров, использованных в качестве основно­го сырья, фактически включенной в расходы на производство дру­гих реализованных подакцизных товаров (эти расходы принимают­ся к вычету при исчислении налога на доходы организаций).

В случае если в отчетном налоговом периоде стоимость подак­цизных товаров отнесена на расходы по производству других реали­зованных подакцизных товаров без уплаты акциза по этим товарам продавцам, суммы акциза подлежат вычету в том отчетном периоде, в котором проведена его уплата продавцам.

Вычеты сумм акциза в случае возврата покупателем подакциз­ных товаров производятся в полном объеме после отражения в уче­те соответствующих операций по корректировке в связи с возвра­том товаров или отказом от товаров.

Вычеты сумм авансового платежа производятся при окончатель­ном определении налогоплательщиком суммы акциза, подлежащей уплате при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию Российской Федерации либо по реализованным подакцизным товарам.

Сумма акциза, подлежащая уплате налогоплательщиком, осуще­ствляющим операции по реализации подакцизных товаров, опреде- лястся по итогам каждого налогового периода как уменьшенная на налоговые вычеты.

Сумма акциза, подлежащая уплате налогоплательщиком, осуще­ствляющим операции по реализации подакцизного минерального сырья, определяется по итогам каждого налогового периода как общая сумма акциза по подакцизному минеральному сырью.

Если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом перио­де превышает общую сумму акциза, исчисленную по реализован­ным подакцизным товарам, налогоплательщик в этом налоговом периоде акциз не уплачивает. Сумма превышения налоговых выче­тов над общей суммой акциза подлежит зачету в счет текущих и предстоящих в следующем налоговом периоде платежей по акцизу.

Если по итогам налогового периода сумма налоговых вычетов превышает общую сумму акциза, полученная разница возмещается налогоплательщику.

Сумма акциза, уплаченная за подакцизную продукцию, которая использована для производства нсподакцизных товаров, включается в себестоимость этих товаров. Исключение составляют случаи, ко­гда для производства нсподакцизных товаров используется этило­вый спирт из непищевого сырья, приобретенный непосредственно у производителя. В этом случае сумма акциза возмещается из бюд­жета. Организации, которые сами вырабатывают этиловый спирт из непищевого сырья, а затем используют его в производстве нсподак­цизных товаров, акциз не уплачивают.

Уплата акциза при реализации подакцизных товаров произво­дится исходя из фактической реализации за истекший налоговый период не позднее последнего числа месяца, следующего за отчет­ным месяцем.

Акциз по подакцизным товарам уплачивается по месту произ­водства таких товаров, а по алкогольной продукции, кроме того, уплачивается по месту се реализации с акцизных складов, за ис­ключением реализации на акцизные склады других организаций.

Налогоплательщики представляют в налоговый орган по месту свосй регистрации в качестве налогоплательщика налоговую декла­рацию в срок не позднее последнего числа месяца, следующего за отчетным месяцем. Кроме того, налоговая декларация представля­ется в налоговые органы по месту регистрации налогоплательщика как юридического лица, а также по месту нахождения каждого обо­собленного подразделения в части осуществляемой ими фактиче­ской реализации подакцизных товаров.

Сроки и порядок уплаты акциза при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию Российской Федерации устанавливают­ся таможенным законодательством РФ.

При выполнении соглашений о разделе продукции от уплаты акцизов освобождается ввоз на таможенную территорию РФ подак­цизных товаров, предназначенных в соответствии с проектной до­кументацией для выполнения работ по этим соглашениям. От нало­гообложения освобождается реализация инвесторами и оператора­ми добываемых при выполнении таких соглашений подакцизных видов минерального сырья и продуктов их переработки (за исклю­чением ювелирных изделий), если такая переработка предусмотрена соглашениями и они являются собственностью инвесторов.