§ 3. Правовой режим доходов и расходов организации

Доходами организации признаются увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного

См.: Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утв.

См.: Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утв. приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № ЗЗн // БНА РФ. 1999. № 26.

имущества) и (или) погашение обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации, за исключением увеличения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Не являются доходами, в частности:

суммы НДС, акцизов, налога с продаж, экспортных пошлин и другие бюджетные платежи и отчисления в государственные внебюджетные фонды;

средства, подлежащие перечислению по договорам комиссии, агентирования, финансирования под уступку денежного требования (факторинг) и иным коммерческим обязательствам в пользу комитента, принципала, бенефициара;

платежи, совершаемые в целях предварительной оплаты товаров, работ, услуг;

авансы и задатки;

средства, выплачиваемые в погашение кредита, займа, ссуды, включая проценты за их использование.

Таким образом, под доходами организации следует понимать только те поступления, которые приводят к увеличению капитала организации, т.е. средств, способных быть использованными для наращивания активов.

В юридическом смысле это предполагает отделение части средств из выручки в связи с обременением выручки обязательствами, возникновение которых связано с получением самой выручки. Речь идет о многих видах расходов, связанных с осуществлением производственной деятельности: закупке сырья, материалов, энергоресурсов, оплате труда, внесении косвенных налогов в бюджет и т.д.

Экономическим и правовым механизмом получения организацией так называемого чистого дохода является исполнение обязательств, перечисленных выше, и тем самым «очистка» выручки от денежных средств, подлежащих перечислению в бюджет, внебюджетные фонды или другим организациям.

В связи с тем что юридическая судьба доходов организации во многом связана с источниками их возникновения, существенное значение имеет классификация доходов организации.

Доходы делятся на четыре основных вида:

1) выручка от производственно-хозяйственной деятельности, под которой понимаются средства, полученные в результа- те осуществления уставной деятельности организации, т.е.

операционные доходы:

а) поступления, связанные с предоставлением во временное пользование за плату другим организациям или гражданам активов организации, в том числе проценты;

б) поступления платы за использование другими лицами объектов интеллектуальной собственности, принадлежащих организации;

в) поступления, связанные с инвестициями (продажа ценных бумаг, дивиденды, проценты по вкладам), прибыль от осуществления совместной деятельности;

г) поступления, связанные С отчуждением ОСНОВНЁ1Х средств и иных активов;

внереализационные доходы:

а) штрафы, пени, неустойки, полученные (взысканные) за нарушение условий договоров контрагентами;

б) активы, полученные безвозмездно;

в) поступления в виде возмещения организации причиненных ей убытков;

г) прибыль прошедших периодов, выявленная в отчетном году;

д) суммы кредиторской и депонентской задолженности с истекшим сроком исковой давности;

е) иные доходы, не связанные с уставной деятельностью организации;

чрезвычайные доходы — поступления, вызванные обстоятельствами непредсказуемого характера, такие как получение страхового возмещения, вызванного стихийным бедствием, компенсация за национализированное или реквизированное имущество, доходы от списания непригодных к дальнейшему использованию активов.

Под расходами организации понимаются уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) уменьшение капитала организации, за исклю- чением уменьшения вкладов по решению собственника (собственников) имущества организации.

Не квалифицируются как расход:

приобретение внеоборотных активов (основных средств, незавершенного строительства и др.);

совершение вкладов в уставные (складочные) капиталы других организаций, в том числе приобретение ценных бумаг;

совершение платежей по договорам комиссии и аналогичным договорам в пользу комитента, принципала, бенефициара;

выплата авансов, задатков в счет будущей оплаты по договорам с контрагентами;

погашение кредита, займа, ссуды, ранее полученной организацией.

Правовой режим совершения организациями расходов преследует цель единообразной классификации расходов как финансовых операций, предполагающих в ряде случаев уменьшение капитала ор-ганизации.

Для классифицирования той или иной выплаты в качестве расхода необходимо наличие следующих юридических признаков:

расходная операция совершается за счет имеющихся в распоряжении организации активов, созданных за счет легальной, т.е.

расход совершается во исполнение обязательства организации по договору, из финансового обязательства, внедоговор- ного обязательства или публичной обязанности, т.е. имеет собственное юридическое основание;

абсолютная сумма (размер) расхода имеет достаточную определенность и доказанность применительно к должностным лицам организации, разрешившим (авторизировавшим) конкретный расход;

расходная операция должна приводить к безвозвратному отчуждению имущества организации, а не к образованию дебиторской (депонентской) задолженности.

Таким образом, под расходами следует понимать предусмотрен-ные законодательством или предопределяемые сложившейся хозяйственно-финансовой практикой направления использования активов организации для исполнения гражданско-правовых, финансовых или иных обязательств организации перед государ- ством, юридическими или физическими лицами, подлежащих от-ражению в пассиве баланса.

Важнейшей частью расходов организации являются затраты на производство и реализацию продукции (товаров, работ, услуг), вклю-чающие в себя:

материальные затраты;

затраты на оплату труда;

расходы, связанные с управлением производственным процессом;

стоимость использованных в процессе производства основных фондов и нематериальных активов.

Материальные затраты — совокупная стоимость потребленных в процессе производства товарной (покупной) продукции, работ, услуг, материальных ресурсов, включая затраты на сырье и материалы, стоимость тары и упаковки, приобретение инструментов, инвентаря, приобретение комплектующих изделий, на оплату транспортных услуг, на выполнение природоохранных мероприятий и т.д.

Затраты на оплату труда и расходы по налогам и сборам включают в себя начисления по заработной плате, надбавкам, премиям и иным поощрительным выплатам, компенсации, иные начисления, производимые согласно принятым схемам и способам оплаты труда, пред-усмотренным трудовым законодательством, трудовыми контрактами и коллективными договорами, а также суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством РФ о налогах и сборах порядке на данные начисления.

Расходы, связанные с управлением, охватывают административно- управленческие расходы, командировочные затраты, содержание служебного автотранспорта и иные однотипные с названными расходы.

Под стоимостью использованных в процессе производства основных фондов понимаются затраты, предполагающие постепенный, в течение продолжительного периода перенос стоимости этих фондов на стоимость вновь созданных товаров, работ, услуг через механизм амортизации. Соотношение амортизации с налогообложением прибыли установлено гл.

Используя приведенные финансово-учетные инструменты, коммерческие организации осуществляют планирование и учет расхо- дов в целях соизмерения элементов производственных и непроизводственных затрат для повышения эффективности хозяйственной деятельности, создания финансовых и иных резервов и сокращения непроизводительных потерь. Синтетическим показателем эффективности производства является себестоимость продукции, работ, услуг.

Под себестоимостью понимается денежное выражение затрат организации на производство продукции, включающих прямые затраты и накладные расходы.

Различается себестоимость:

производственная;

полная.

Производственная себестоимость — валовые затраты с учетом остатков незавершенного производства, расходов будущих периодов и резервов предстоящих расходов и платежей.

Полная себестоимость включает в себя производственную себестоимость, внепроизводственные (коммерческие) и управленческие расходы.

Источником права для осуществления финансово-бухгалтерского учета и управления финансовыми ресурсами выступают Закон о бухгалтерском учете, НК РФ, Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. № 34н!, а также положения по ведению бухгалтерского учета по отдельным направлениям финансовой работы организаций, утв. Минфином России. Основными из них являются:

ПБУ 1/2008 «Учетная политика организаций» ;

ПБУ 9/99 «Доходы организации» и ПБУ 10/99 «Расходы организации»;

ПБУ 18/02 «Учет расходов по налогу на прибыль организаций» ;

ряд других ПБУ.

Важным элементом финансовой правосубъектности организации служит учетная политика, утверждаемая ее руководителем или руководящим органом. Подлежат утверждению рабочий план счетов бухгалтерского учета, формы первичной документации и документов для внутренней бухгалтерской отчетности, методы оценки активов и обязательств, правила документооборота, порядок контроля за финансовыми операциями.

Гражданское законодательство исходит из принципа, устанавливающего, что банк может использовать имеющиеся на счете денежные средства, гарантируя право клиента беспрепятственно рас-поряжаться этими средствами (ст. 845 ГК РФ). Финансовые ресурсы, преимущественно находясь в денежной (безналичной) форме, в полной мере подпадают под действие этого принципа. Вместе с тем законом гарантируется защита ряда публично-правовых и частноправовых интересов, связанных с осуществлением имущественного оборота в целом и денежного в частности.

Прежде всего обеспечивается достоверность воли организации по распоряжению денежными средствами. Для этого любому действию, направленному на отчуждение одной и приобретение другой организацией денежных средств, имущества или иных активов, придается конкретно определенная правовая форма, предписанная финансовым законодательством, а именно форма финансовой операции.

Во-вторых, любая финансовая операция перед ее осуществлением подлежит финансово-учетной классификации с одновременным отражением в данных бухгалтерского учета. Тем самым определяются правовая природа и юридические последствия совершенной фи-нансовой операции.

В-третьих, в результате совершения соответствующей финансовой операции возникают гражданские и финансово-правовые обя-зательства и обязанности организации в отношении других организаций и граждан, выступающих кредиторами. Осуществление тех или иных сделок и операций только в установленной финансовым законодательством форме служит предметом субъективного права для неопределенного круга лиц.

В-четвертых, возможное противоправное отступление от правил финансовой квалификации (например, незаконное отнесение на се- бестоимость платежей, подлежащих совершению их из прибыли) затрагивает интересы государства, недополучающего причитающиеся ему доходы.

В-пятых, несоблюдение финансово-правового режима распоряжения денежными средствами осложняет применение специальных норм, ограничивающих применение принципа свободного и беспрепятственного распоряжения денежными средствами (в случае существования запрета, ограничений или специальных правил совершения соответствующих операций).

В-шестых, отступление от правового режима совершения финансовых операций дезорганизует бухгалтерский, статистический, налоговый учет и тем самым затрудняет государственное программирование и финансовое планирование экономического развития в рамках региона или всей страны.

В силу этих и ряда других важных обстоятельств гражданско- правовое регулирование имущественных отношений с участием ор-ганизаций сопровождается и дополняется финансово-правовым регулированием, а гражданская правосубъектность организации реализуется не иначе как в порядке, установленном финансовым за-конодательством.

Финансово-правовое опосредствование хозяйственной деятельности организаций приводит к последовательному формированию нескольких имущественных фондов, или, как их называет Е.М.

фонда выручки в виде полученных денежных средств и дебиторской задолженности в качестве эквивалентного возмещения за реализацию активов;

потока исполнения налоговых и иных финансовых обязательств, возникающих по типу косвенного обложения;

потока формирования прибыли коммерческой организации путем совершения платежей и отчислений, относимых на себестоимость продукции, работ, услуг;

потока распоряжения прибылью путем ее прямого налогообложения;

См.: Ашмарина Е.М. Место норм, регулирующих учетные процессы, в системе финансового права Российской Федерации. М., 2004. С. 137.

• потока распределения чистой прибыли коммерческой организации в целях направления ее на потребление, инвестиции, в резервы и на другие цели по усмотрению собственника или собственников. Нельзя не заметить, что метод финансового права в сфере имущественных отношений, складывающихся в организациях и между организациями, находит свое применение в значительно модифици-рованном виде. Императивность финансового регулирования реализуется путем возложения на субъектов хозяйствования обязательств и обязанностей, исполнение которых служит условием для реализации их собственных экономических интересов.

В отличие от ранее существовавшего порядка директивного рас-поряжения доходами и прибылью государственных предприятий в условиях планового хозяйства ныне действующий финансово- правовой режим является комбинацией императивных норм и правил с довольно широкой мерой самостоятельности организаций в области финансов, ограничиваемой только по публичным соображениям и в интересах общества. Однако баланс частных и публичных интересов в деятельности организаций может быть обеспечен только при каждодневном его поддержании в заданных законодательством и параметрами государственной финансовой политики пропорциях.